합헌적 조세법률을 적법 적용한 과세처분의 위헌적 결과에 대한 납세자의 권리보호 근거로서 헌법 제107조 제2항 = Rechtsschutzmöglichkeit des Steuerpflichtigen gegen unbillige Steuerbescheide aufgrund Art. 107 Abs. 2 Koreanisches Verfassungsgesetz

국문 초록 (Abstract)

본 논문은 국가경쟁력강화위원회의 규제형평제도 도입안과 관련하여 그 대상에서 제외되고 있는 조세법의 영역이 불형평한 과세처분의 발생빈도가 더 높을 뿐만 아니라 개별적인 예외규정의 추가 개정으로 불형평문제를 해결할 수 없는 대량 조세행정의 특성을 고려해 볼 때, 오히려 조세법의 영역에 우선적으로 형평면제처분 등의 교정수단이 도입될 필요가 있다는 것을 주장하고 있다. 본문의 내용으로 우리에게는 생소한 독일 국세기본법(Abgabenordnung) 제163조와 제227조를 근거로 한 과세관청의 형평면제처분(Billigkeitserlass)의 공법․조세법상 체계적인 해석과 한국 조세법 실무상 권리구제절차에 있어서 헌법을 근거로 한 직접 적용 가능성을 설명한다.
이러한 독일 국세기본법의 일반적 수권규정을 1900년대 초반부터 신설하여 계속 유지하고 있음으로 인해서 형평성 보장 및 조세정의의 실현에 대한 법이론적 또는 법정책적 논쟁을 실정법과 도그마의 영역으로 끌어들인 발생사적 근거와 이로 인한 공법상의 논쟁을 소개한다. 독일에서는 1890년대 형평면제처분과 사면권과의 구분에 대한 논쟁이 있은 이후에 1960년대에는 형평면제처분에 대한 사법심사의 범위에 대해서 연방행정법원과 연방조세법원이 서로 대립하게 되어 결국 1971년에 연방최고법원 간 공동재판부를 구성하여 ‘구성요건과 법효과의 구분이 없는 통일적인 재량규정’으로 결정하여 판례의 입장을 통일시켰다. 이 판례를 전후하여 공법학에서는 또 다시 행정재량의 본질과 구조에 대한 다양한 견해를 발전시키는 계기가 되었으며 특히 ‘판단 여지’ 이론의 인정근거로 주장되기도 하였다. 또한 행정법학에서 논의되는 억제적 금지(repressives Verbot), 즉 이러한 강행규정의 법적용으로 인한 부당한 결과의 보완수단으로 해제 유보(예외적 승인) 등으로 표현되는 면제처분수권규정, 가혹함완화규정과 조세법에서의 형평규정을 각각 설명하고 있다. 3개의 비슷하나 각기 다른 점을 가지고 있는 위 규정들의 공통점은 모두 강행규정을 전제로 한 수권규정이라는 점이다.
본 논문에서는 특히 형평면제 수권규정으로 인해 문제가 되고 있는 조세법의 적용 사례들 중 기업회생 절차상 채무면제이익(Sanierungsgewinn)에 대한 불형평한 과세를 분석하고 있다. 또한 한국의 헌법체계에서 대법원의 실무에 따르면 헌법 제107조 제２항을 직접 근거로 1심의 행정법원에서부터 불형평한 과세에 대한 납세자의 권리보호가 현행 법제에서도 가능하다는 결론을 도출하고 있다.

다국어 초록 (Multilingual Abstract)

Der Begriff “Billigkeit” geht auf Aristoteles zurück. Seine grundlegenden Darstellungen über den Begriff “Epieikeia (έπιείκεια)” haben nicht nur die römische “aequitas”, sondern auch viele wichtige Rechtsphilosophen wie z. B. Thomas von Aquin, Hugo Grotius, Gustav Radbruch und Max Rümelin beeinflusst. Beim Erlass der §§163, 227 AO hat sich der Gesetzgeber an deren Grundgedanken mitorientiert. Der in dieser Arbeit verwendete Begriff des “Billigkeitserlasses” ist als Billigkeitsmaßnahme nur nach den §§163, 227 AO 1977, also im Sinne des §131 RAO, zu verstehen. Dabei wird von verschied- enen verfahrensrechtlichen Auswirkungen zwischen beiden Vorschriften ab- gesehen. Anders als die Dispensermächtigung, die zur Durchbrechung allgemeiner Normen für bestimmte konkrete Einzelfälle dient, begrenzen oder erweitern Härteklauseln von vornherein unter dem Gesichtspunkt der Individualgerechtigkeit den Geltungswillen der Norm. Im Ergebnis stellen die §§163, 227 AO 1977 besondere steuerrechtliche Härteklauseln dar. Dies hat zur Folge, dass Dispensationsermächtigung, Härteklausel und die §§163, 227 AO nicht identisch sind. Der Billigkeitserlass im Steuerrecht ist ein bereichs- pezifischer, grundrechtsindizierter Sonderfall der öffentlich-rechtlichen Härtek- lausel.
Beim Billigkeitserlass stellt sich die Frage, ob die Erhebung von Steuern auf Sanierungsgewinne den zu sanierenden Steuerpflichtigen oder das zu sanierende Unternehmen erdrosseln und nicht mit dem Ziel der Sanierung vereinbar sein würde. Die Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns könnte aber nach den Grundprinzipien des Einkommens- und Körperschaftssteuerrechts systemwidrig sein, wenn der durch den Erlass der Verbindlichkeiten entste- hende Gewinn mit laufendem und vorgetragenem Verlust unbegrenzt verrechnet werden könnte. Bei der Verewigung des Verlustvortrags könnte also die Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns zu einer doppelten einkommens- mindernden Wirkung des Verlustes führen. Die Unternehmssteuer auf ein nach Ausschöpfen der ertragsteuerrechtlichen Verlustverrechnungsmöglichkeiten verbleibender Sanierungsgewinn ist nichts anderes als eine Erdrosselungs- steuer mit konfiskatorischer Auswirkung. Aus diesem Befund kann festgestellt werden, dass die Besteuerung des Sanierungsgewinns in Süd-Korea verfassung- swidrig ist. Aufgrund Art. 107 Abs. 2 KV kann der Steuerpflichtige einen Rechtsanspruch auf Aufhebung der unbilligen Steuerbescheide vor den Verwaltungsgerichten geltend machen.

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