세무전문가 사외이사가 기업의 조세회피성향에 미치는 영향

곽송 서울시립대학교 세무전문대학원 2019 국내석사

우리나라는 1998년 외환위기를 겪으면서 기업지배구조 개선을 통한 경쟁력 강화방안의 일환으로 사외이사제도를 도입하고 상장회사에 대하여 사외이사 선임을 의무화하였다. 사외이사는 경영진의 의사결정으로부터 독립성을 가지고 경영 및 기업회계에 대해 이해관계자간의 정보 비대칭성을 축소시키고, 기업의 대리인문제에서 대리인 비용의 최소화하며 궁극적으로 기업의 수익성을 제고하며 경영의 전문성을 보완할 수 있다는 점에서 유용한 기업지배구조이다. 사외이사제도가 우리나라에 도입된 지 20여년이 지난 지금 사외이사의 장기재임, 독립성 결여, 전문성 부족의 문제를 제기하는 실태조사 및 연구가 많이 이루어졌다. 우리나라의 사외이사제도에 대해 효과성을 의심하는 사회적 분위기가 형성되어 있으며 경영진을 견제해야하는 사외이사가 거수기에 불과하다는 지적이 끊이지 않고 있다. 사외이사제도의 효과성에 대한 연구 결과도 일관되지 않고 있다. 이에 본 연구에서는 기업의 조세회피와 세무전문 사외이사의 선임 여부에 대한 실증적인 연구를 바탕으로 기업의 사외이사 선임 및 해임 여부가 기업의 조세회피에 어떠한 영향을 주는지 분석하여 사외이사제도의 효과성을 확인하고자 하였다. 경영진과 최대주주 등 기업의 이해관계자는 기업의 조세부담을 낮추고자 하는 유인이 존재한다. 이에 대해 세무업무에 전문성이 있는 사외이사는 사전적으로 회사의 조세전략이 적법, 건전하게 이루어지도록 경영진으로부터 독립적인 지위에서 힘을 기울이고자 하면서 경영진·최대주주 등 기업 이해관계자를 감시·견제하는 기능을 수행할 것이다. 혹은 기업의 조세부담 최소화를 위해 경영 활동 설계 단계에 자문을 하여 발생이익을 조절하거나 발생한 이익에 대해 세법상 과세소득을 낮추는 과세방법을 제안하는 등 기업의 조세전략 수립에 조력자 역할을 할 것이다. 본 연구는 국내 KOSPI 상장기업을 대상으로 세무전문 사외이사 재임여부가 기업의 조세회피성향에 미치는 영향을 횡단면 모형으로 분석하였다. 그 결과 세무전문 사외이사가 재임 중인 기업이 그렇지 않은 기업보다 낮은 조세회피성향을 보였다. 또한 추가적으로 기업의 세무전문 사외이사 선임·해임이 기업의 조세회피성향에 미치는 영향을 시차 모형을 사용하여 분석하였다. 그 결과 세무전문 사외이사 선임은 기업의 조세회피성향을 낮추고, 해임은 높은 조세회피성향을 높이는 것으로 보였다. 연구 모형에서 공통적으로 세무업무에 전문성을 보유한 사외이사가 있는 기업이 그렇지 않은 기업에 기업의 조세회피성향이 비해 높다는 기존의 선행연구와는 달리 본 연구에서는 오히려 세무전문 사외이사가 기업의 조세회피성향을 낮춘다는 결과가 도출되었다. 세무업무에 전문성이 있는 사외이사는 사전적으로 회사의 조세전략이 적법, 건전하게 이루어지도록 경영진으로부터 독립적인 지위에서 경영진·최대주주 등 기업 이해관계자를 감시·견제하는 기능을 수행다고 보여진다. 이는 사외이사의 주된 역할인 전략적 자문, 네트워크 활용, 감시·감독 중 감시·감독의 역할이 크다는 것으로 볼 수 있다. 본 연구는 세무전문 사외이사가 기업의 조세회피성향에 미치는 영향에 대해 분석하여 사외이사제도의 효과성을 확인하였다는 점에서 의의가 있다. 본 연구의 결과는 기업뿐 아니라 투자자, 감독기관 등 기업의 이해관계자의 의사결정에 있어 기업의 세무전문 사외이사를 선임·해임 여부가 유의미한 판단기준을 제시할 것으로 본다. <주제어> 사외이사제도, 전문성, 세무전문 사외이사, 사외이사 선임·해임, 조세회피성향 Going through the financial crisis in 1998, South Korea has introduced the outside director system as part of efforts to strengthen competitiveness by improving corporate governance structures and made selecting outside directors mandatory for listed companies. Considering that outside directors are independent from the decision making process of the board of directors, minimize information asymmetry among stakeholders for management and corporate accounting, lower costs for representatives when it comes to corporate representative issues, ultimately improve corporate profits, and supplement management’s professionalism, the system is a useful corporate governance structure. Now, after 20 years since the outside director system was implemented in South Korea, a number of surveys and studies have been performed on problems such as long tenure of outside directors, lack of independence, and lack of professionalism. The Korean society has started doubting the effect of the outside director system, and more and more people are pointing out that outside directors who are supposed to check the board of directors are nothing but rubber stamps. Moreover, the results of studies on the effect of the outside director system are not consistent. Against the backdrop, this research aimed to explore the effect of the outside director system by analyzing how selecting and removing corporate outside directors affect corporate tax avoidance based on empirical research on corporate tax avoidance and selection of outside directors specialized in tax. Corporate stakeholders including the board of directors and the largest shareholders have a motivation to reduce corporate tax burden. Outside directors who are experts in tax affairs would play their roles of monitoring and checking corporate stakeholders such as the board of directors and the largest shareholders trying to focus on their independence from the board of directors so that the company’s tax strategy is established legally and soundly in the first place. Or, they would play a role of facilitators in establishing the corporate tax strategy by providing advice in the process of designing management activity to minimize corporate tax burden and adjust profit or by suggesting taxation methods to lower taxable income for the profit within the tax law. This research analyzed the effect of having outside directors specialized in tax on the tendency of corporate tax avoidance with Korean companies listed on KOSPI using a cross-section model. As a result, companies with outside directors specialized in tax showed lower tax avoidance tendency compared to those without them. Additionally, the effect of selecting and removing outside directors specialized in tax on the corporate tax avoidance tendency was analyzed using a lag model. This revealed that selecting outside directors specialized in tax lowered the tendency of corporate tax avoidance, while removing them increased the tendency of tax avoidance. Unlike existing and preceding studies that showed a common research model where companies with outside directors specialized in tax affairs had higher corporate tax avoidance tendency compared to companies without them, this research revealed that outside directors specialized in tax rather lowered the tendency of corporate tax avoidance. It seems that outside directors who are experts in tax affairs play the role of monitoring and checking corporate stakeholders such as the board of directors and the largest shareholders from the independent position from the board of directors to establish a legal and sound corporate tax strategy in advance. This can be seen that among the major roles of outside directors such as strategic advising, utilizing networks, and monitoring and surveillance, the role of monitoring and surveillance is most important. This research has significance in analyzing the effect of outside directors specialized in tax on the tendency of corporate tax avoidance and confirming the effect of the outside director system. The results of this research are expected to provide significant criteria for deciding whether to select or remove outside directors specialized in tax for not only companies but also the decision-making process of corporate stakeholders including investors and supervisory agencies. <Keywords> outside director system, professionalism, outside directors specialized in tax, selection and removal of outside directors, tax avoidance tendency

조세행정 측면에서 납세협력유인제도 효과 고찰 : 성실신고확인제도 등 3개 제도를 중심으로

김도형 서울시립대학교 세무전문대학원 2019 국내석사

정부는 소비・투자심리 위축으로 인한 경기침체에 효과적으로 대응하면서 늘어나는 복지수요를 충당하기 위해 확장적 재정정책을 추진하고 있고 이러한 기조는 당분간 지속될 것으로 보인다. 과세당국은 세무조사를 강화하는 등으로 세수확보에 노력하고 있으나, 세무조사가 경제주체의 활동을 위축시킬 수 있다는 우려가 제기되고 있고, 실제 과세당국의 세무행정력에 의한 노력세수는 7~9%에 불과한 실정으로 대부분의 세수를 납세자들의 자발적인 신고・납부에 의존하고 있다. 이에 과세당국은 납세자들의 성실납세를 유인하기 위해 ‘성실신고확인제도’, ‘성실납세 협약제도’, ‘모범납세자 세정우대제도’ 등 다양한 정책을 시행하고 있고, 감사원은 이러한 납세협력유인제도 운용실태를 감사한 바 있다. 그러나 납세협력유인제도가 관계법령에 따라 제대로 운영되고 있는지를 따지기 이전에 동 제도들이 신고성실도와 세무행정비용 등 조세행정 측면에 어떤 영향을 미치는지가 먼저 확인되어야 한다. 본 연구는 선행연구, 국세청 자료, 감사원 감사결과 및 재정학 교과서에 소개되어 있는 ‘최적탈세’와 ‘최적 세무행정규모’에 관한 모형 등을 이용하여 조세행정의 측면에서 과세당국이 납세자들의 성실납세를 유인하기 위해 도입한 납세협력유인제도의 효과를 분석하고, 과세당국에게 납세협력유인제도의 운용과 관련된 정책적 시사점을 제공하고자 하였다. 조세회피는 의도성과 합법성을 기준으로 비의도적 절세, 의도적 절세, 비의도적 탈세, 의도적 탈세 등 4가지 유형으로 나눌 수 있는데, 이 중 비의도적 절세는 개념적으로 성립하기 어렵고 의도적 절세는 과세대상을 명확히 하는 등의 입법이 필요한 영역이므로, 납세협력유인제도가 적용되는 영역은 의도적이든 비의도적이든 불법적으로 조세가 회피되는 영역이다. 그리고 납세협력유인제도 중 ‘성실신고확인제도’와 ‘모범납세자 세정우대제도’는 제재와 보상정책으로, ‘성실납세 협약제도’는 세정지원 정책으로 각각 구분할 수 있는데, 제제나 보상정책은 의도적으로 조세를 회피하는 납세자들에게 유효할 것이지만 관련 세법을 잘 알지 못해 제대로 신고하지 못하는 자들에게는 별다른 효과가 없을 것이다. 이들에게 유효한 정책은 자신들의 경제적 행위가 과세대상이 되는지 여부를 알려주는 등의 세정지원 정책이 될 것이다. ‘성실신고확인제도’가 신고성실도에 미치는 영향에 관한 선행연구의 결과가 일치하지는 않는다. 그러나 성실신고확인사업자의 2010년 대비 2011년 귀속 납부세액 증가율이 일반신고사업자에 비해 현저히 증가한 점에 비추어보면, 동 제도는 불성실 사업자의 탈세에 따른 한계비용을 증가시켜 신고성실도를 향상시킨 것으로 보인다. 한편, 감사원 감사결과에서 지적된 바와 같이 과세당국이 불성실 사업자에 대한 사후관리를 소홀히 하면 이들은 느끼는 세무조사 위험은 줄어들게 되고, 이는 탈세에 대한 한계비용을 감소시켜 탈세소득 감소분도 줄어들게 될 것인 바, 과세당국은 이들에 대한 사후관리를 철저히 해야 한다. 그리고 동 제도 시행으로 관련자들의 납세협력비용이 크게 증가하였다는 지적이 제기되고 있는데, 과세당국은 동 제도 시행으로 늘어나는 세수와 추가로 발생하는 사회 전체적 납세협력비용이 얼마나 되는지를 면밀히 검토하는 등으로 동 제도의 경제성을 확인할 필요가 있다. ‘성실납세 협약제도’에 관한 선행연구를 살펴보면, 과세당국은 이미 신고성실도가 높은 법인을 협약법인으로 선정하고 있어 동 제도가 신고성실도 향상에 기여하지 못하고 있다는 점을 알 수 있다. 동 제도는 자신들의 경제적 행위가 과세대상이 되는지를 제대로 알지 못하는 납세자들에게 유효한 세정지원 정책이므로 신고성실도가 이미 높은 대기업보다는 전담 세무인력을 갖출 여력이 없는 중소기업이 혜택을 받도록 해야 하고, 탈세의도가 없는 법인이라면 충분한 통제시스템을 갖추지 못하고 있다 하더라도 동 제도의 적용을 받을 수 있도록, 협약법인을 선정할 때 내부세무통세시스템에 대한 심사를 탄력적으로 운용할 필요가 있다. 그리고 동 제도는 협약법인의 납세협력비용을 감소시키는 긍정적 효과도 기대되지만 협약법인에 대한 사후관리가 제대로 이루어지지 않으면 신고세수는 증가되지 않으면서 노력세수만 감소될 우려가 있는바, 과세당국은 성실납세 이행협약을 준수하지 않는 등 탈세의도가 확인된 법인에 대해서는 협약을 신속히 파기하고, 실질적으로 세정지원을 필요로 하는 법인에 대해 행정력을 집중할 필요가 있다. ‘모범납세자 세정우대제도’가 성실납세를 유인하는데 효과가 있는지 여부에 관해서는 연구결과가 엇갈리고 있지만, ‘최적 탈세모형’으로 분석해 보면 모범납세자에 대한 세무조사 면제는 탈세에 대한 한계비용을 감소시키므로, 납세자들이 모범납세자로 선정되기 위해 일시적으로 탈세소득을 줄이더라도 모범납세자로 선정된 이후에는 다시 탈세소득을 늘릴 우려가 있고, 실제로도 모범납세자들의 세무조사 유예기간 중 탈세행위가 꾸준히 확인되고 있다. 이에 과세당국은 모범납세자에 대한 사후관리를 계속 강화해 왔는데, 이러한 조치는 사회 전체적 세무행정비용의 증가를 초래하게 되는바, 과세당국은 동 제도 시행에 따른 세수와 세무행정비용의 변화를 분석하는 등으로 동 제도의 경제성을 확인해 볼 필요가 있다. 그리고 감사원 감사에서 지적된 바와 같이 기준에 부합하지 않는 자가 모범납세자로 선정되는 등 모범납세자 선정이 부적절하게 이루어지면 동 제도에 대한 납세자들의 불신이 커지게 되고, 성실납세문화 정착이라는 동 제도의 취지는 달성되기 어려울 것인바, 과세당국은 모범납세자 선정경위 및 선정배경을 투명하게 공개하는 등으로 동 제도에 대한 납세자들의 신뢰를 회복하기 위한 조치를 취할 필요가 있다. 본 연구는 과세당국이 납세협력유인제도와 관련된 구체적인 자료를 공개하지 않고 있어 각 제도의 효과에 관한 실증분석을 추가적으로 하지 못했다는 점에서 한계가 있다. 과세당국은 학계에서 신고성실도와 세무행정비용 등 조세행정에 미치는 납세협력유인제도의 영향에 관한 연구를 효과적으로 수행할 수 있도록, 개인정보보호에 저촉되지 않는 범위에서 관련 납세자료를 공개할 필요가 있다 할 것이다. Korean administration have maintained the expantional fiscal policies in order to manage the exconomical ressession caused by decrease of both comsuption and imvestor sentiment as well as to accommodate the increasing welfare demand. This policy of administration is foreseen to continue for a while. Tax authorieis have put efforts to secure tax revenue by the reinforcement of tax audits, however these efforts are challneged by stakeholers based on concerns that aggressive tax audits negatively affect to economy players activities. Actually, Korea tax authorities have hevily depended on the volunatry tax return and payment of tax payers based on the indication that Korea tax revenue from “taxation by efforts“ by tax authorities has remained 7~9% of total tax revenue amount. Thereof, tax authorities have maintained various tax payment motivation policies like “Faithful declaration verificiation system”, “Co-operative compliance system” and “Role model tax-payer preferential treatment in tax administration” in order to increase faithful tax return and payment. Those taxation motivation policies have been audited by The Board of Audit and Inspection (“BAI” hereinafter) to verify whether those taxation motivation policies or system had been properly taking place in line with related rules and regulation. Though, verifying the holistic effectiveness of such policies and system in terms of tax adminstration perspective like Faithful Tax Return Level and Tax Administration Cost etc should be treated equally important as well as taxation motivation policies and system compliance according to related rules and regultion. This reaserch intended to suggest certain policy direction related to Co-operatiove tax compliance policy management to tax authorities with analysis and demonstration of the holistic effectiveness of key taxation motivation policies by utilizing models about “Optimal tax evasion” and “Optimal taxation administration scale” introduced in related precedent researches, National Tax Service (“NTS” hereinafter) data, BAI audit report and the science of finance books. Tax avoidance can be classificed by 4 categorities based on the intention and legitimacy : Unintentional(or consequential) tax saving, Intentional (or planned) tax saving, Unitentional (or consequential) tax evasion and Intentional (or planned) tax evasion. Among them, Unintentional(or consequential) tax saving is not conceptually relevant and Intentional (or planned) tax saving is relevant to legistration area. Therefore, the research of taxation motivation policies shall focus on tax evasion regardless the intentional nature or unintentional nature. Regarding taxation motivation policies, “Faithful declaration verificiation system”, and “Role model tax-payer preferential treatment in tax administration” are Sanction & Reward policy while “Co-operative compliance system” is Tax Administration Support policy. Generally speaking, Sanction & Reward policy is more working to ‘Intential’ tax evasion group while less working to “Unintential” tax evation group. Tax Administration Support policy would postively affect to thoes Unintential tax evasion group because it will help the understanding for unintential tax evasion group about the tax perspective implication of their economic behavior. Precedent reseaches result about the corelation between the actual good-failth tax return and “Faithful declaration verificiation system” was not fully consistent. But, this reseach additionally checked and verified the actual tax return data of fical year 2010 and 2011 which confirmed the actual tax return and payment amount from tax payers under Faithful declaration verificiation system substantially increased comparing with general tax payers group. This result clearly indicate that Faithful declaration verificiation system contribute the good-faith tax return ratio improvement by making unfaithful tax payers realize the incremental marginal cost of intential tax evatiom attempt. Whereas, BAI audit report found that losen follow-up against unfaithful tax-payers made their tax audit risk sentiment reduce, in other word, marginal cost of tax evation is reduced, which resulted in higher tax evasion by unfaithful tax payers. Thus, BAI emphasized the importance of ‘follow-up’ activities by tax authorities for unfaithful tax payers. There was another insight that “Faithful declaration verificiation system” increase the cost of tax compliance cooperation cost by stakeholders. Though tax authorties shall verify this insight in economical perspective by authentic assessment on both incremental tax revenue by the “Faithful declaration verificiation system” and entire society cost of tax compliance cooperation. Precedent reseaches about “Co-operative compliance system” explained that this system did not contribute the improvement in actual faithful tax return because tax authorties nominated already very high level of faithful tax payers for this system. As this system is Tax Administration Support policy who does not fully understand tax implication “Co-operative compliance system” would be more helpful to medium-small sized companies which are lack of resouce and experience in tax management comparing with big sized companies. At the same time, in the course of daily execution of this system, cetain flexibility in the nomination process of internal tax control circumstance of companies to accommodate more companies which have not sufficient internal control system while there is clearly no intention of tax evasion. In addition, this system’s positive effect on the reduction of cost for taxation cooperation can be sustainable when diligent follow-up is ensured by tax authorities, otherwise, the effort-based tax revenue can be reduced without desired increase of filed tax revenue. Therefore, tax authorties must promptly expire the co-operative compliance qualification for tax payers whose intention of tax evasion is detected and at the same time, tax authorities shall efficiently and cohesively support companies which actually require tax administration assistance. Precedent researches about the effectiveness for actual faithful tax report by “Role model tax-payer preferential treatment in tax administration”, suggested different conclusion depends on the approach methodology of each researcher. However, based on the analysis of ‘optional tax evasion model’, tax audit exemption for role model tax payer reduced the marginal cost of tax evasion so tax payers’ tax evasion amount reduction limited to temporaty trend, which means the concerns that the evased tax amount rebounced after the nomination as role model tax payer was stadily verified in actual tax evasion by role-model tax payers during the nomination effective period. Thus tax authortities have reinforced the follow-up check for role model tax payers, which cause another issue in terms of overall society tax administration cost increase. This corelation clearly indicate that tax authorties should throughly consider the holistic economical effect of this system in respect of changes in both tax revenue and taxation administration cost. As a related BAI audit report found, if the selection of ‘role model tax payer’ was not inappropriate with lack of transparency, the tax payers mistrust on taxation increase, which cause difficuties to achieve solid culture of faithful taxtation. Therefore tax authorties shall put the consistent effort and proper actions like transparent disclosure of selection standards and process of role model tax payers in order to enhance tax payers trust. The research has some limitation due to lack of actual proof anlaysis anout each system because of Korea tax authorities’ non-disclosure of detail and specific data and documents regarding various taxation motivation systems. Tax authroties shall seriously consider to share the taxation motivation system related data in public as long as such disclosure does not violate privacy protection act, so that academic community can research and provide reliable and useful research result about the holistic effectiveness of tax authorities various taxation motivation policies and system in terms of tax administration cost and it’s contribution to actual faithful tax return.

스타타워빌딩 및 한국외환은행주식 매각을 통한 론스타펀드의 세무계획

박주영 서울시립대학교 세무전문대학원 2012 국내석사

본 사례연구는 론스타펀드Ⅲ의 스타타워빌딩 매각 사례와 론스타펀드Ⅳ의 한국외환은행주식 매각 사례를 효과적인 세무계획의 관점에서 분석해서 평가하고, 론스타펀드와 과세관청의 입장에서 가능한 대안을 모색하는 것을 목적으로 한다. 구체적으로, 투자자금 및 소득의 흐름에 따라 스타타워빌딩 투자 사례를 4가지 전략으로 구분하고, 한국외환은행주식 투자 사례를 3가지 전략으로 구분한 후에 계약적 관점에서 모든 거래 당사자에게 귀속되는 세금을 비교․분석하였다. 각각의 사례에서 론스타펀드는 한-벨기에 조세조약 제13조에 의한 주식양도소득에 대한 거주지국 과세원칙, 벨기에의 경영참여소득면제(participation exemption) 혜택, 벨기에-미국 조세조약에 의한 배당소득에 대한 원천징수의무 면제규정 및 론스타펀드의 투자자 구성에 따른 면세혜택을 통해 세금을 절감하고자 하였다. 론스타펀드Ⅲ의 스타타워빌딩 매각 사례에서는 소득의 유형과 귀속자(귀속지)에 따라 론스타펀드Ⅲ가 부동산을 양도한 경우(전략1), 론스타펀드Ⅲ가 주식을 양도한 경우(전략2), 스타홀딩스를 통해 부동산을 양도한 경우(전략3) 및 스타홀딩스를 통해 주식을 양도한 경우(전략4)로 구분하여 분석하였다. 실제로 론스타펀드Ⅲ는 한-벨기에 조세조약을 남용하기 위해 벨기에에 설립한 도관회사인 스타홀딩스를 통해 ㈜스타타워의 주식을 취득한 후에 스타타워 빌딩을 매각하는 대신 이 주식을 양도함으로써(전략4의 채택) 소득의 귀속자(귀속지)를 론스타펀드Ⅲ(미국 및 버뮤다)에서 스타홀딩스(벨기에)로 변경하고, 소득의 유형을 부동산의 양도소득에서 주식의 양도소득으로 변경했는데, 론스타펀드Ⅲ는 이러한 세무계획을 통해 최소 518억원에서 최대 838억원의 세금을 절감한 것으로 분석할 수 있다. 론스타펀드Ⅲ의 세무계획은 거래의 계획단계에서 모든 거래 당사자에게 귀속되는 세금 효과를 고려했고 거래와 관련한 별도의 암묵적 조세를 부담하지 않은 점에서 성공적인 것으로 볼 수 있지만, 세법 적용과 관련한 거래위험을 간과함으로써 사후적인 원천지국 과세가 불가피하고 상당한 비세금비용도 부담한 점을 고려하면 오히려 실패한 세무계획이라고 평가할 수 있다. 이와 같은 실패한 세무계획 대신 론스타펀드Ⅲ가 채택할 수 있었던 대안으로는 투자비율의 조정을 통해 부동산과다보유법인주식의 요건을 회피하거나 당초의 계약내용에 계약해제권을 명시하는 것을 검토할 수 있다. 반대로, 과세관청이 과세의 정당성을 강화할 수 있었던 대안으로는 고정사업장 과세이론이나 법인격부인론을 과세에 활용하는 방안을 검토할 수 있다. 론스타펀드Ⅳ의 한국외환은행주식 매각 사례에서는 소득의 귀속자(귀속지)와 고정사업장의 존재 여부에 따라 론스타펀드Ⅳ가 벨기에에 설립한 LSF-KEB 홀딩스를 통해 한국외환은행주식을 거래한 경우(전략1), 론스타펀드Ⅳ가 직접 한국외환은행주식을 거래했고 국내에 고정사업장이 존재하지 않는 경우(전략2) 및 론스타펀드Ⅳ가 직접 한국외환은행주식을 거래했고 국내에 고정사업장이 존재하는 경우(전략3)로 구분하여 분석하였다. 실제로 론스타펀드Ⅳ는 LSF-KEB 홀딩스를 통해 한국외환은행주식을 거래함으로써(전략1의 채택) 소득의 귀속자(귀속지)를 미국의 론스타펀드Ⅳ에서 벨기에의 LSF-KEB 홀딩스로 변경했는데, 이러한 세무계획을 통해 2007년의 지분 매각에 대해서는 최소 1,571억원에서 최대 2,558억원의 세금을 절감했고, 2011년의 예정 지분 매각에 대해서는 최소 4,141억원에서 최대 7,097억원의 세금을 절감할 것으로 분석할 수 있다. 론스타펀드Ⅲ와 마찬가지로 론스타펀드Ⅳ의 세무계획도 거래의 계획단계에서 모든 거래 당사자에 귀속되는 세금 효과를 고려했고 거래와 관련한 별도의 암묵적 조세를 부담하지 않은 점에서 성공적인 것으로 볼 수 있지만, 해당 주식거래로 인해 대리인비용, 다양한 거래비용(기록유지, 계약체결 및 세무조사 대응 등과 관련한 비용), 기납부세금으로 인한 기회비용 등과 같이 상당한 비세금비용을 부담한 점을 고려하면 오히려 실패한 세무계획이라고 평가할 수 있다. 론스타펀드Ⅳ가 부담한 비세금비용 중에서는 한국외환은행 인수시의 산업자본 여부 및 인수후의 대주주 적격성과 관련한 수년간의 소송진행으로 인한 출구전략의 차질과 외환카드 주가조작에 대한 유죄판결로 인해 부담하게 된 국제적인 평판위험이 특히 중요하다고 할 수 있다. 즉, 진행중인 소송으로 인해 론스타펀드Ⅳ는 여전히 과세문제와 관련한 장래의 거래위험을 부담한 상태이고 최종 부담세액은 확정판결에 따라 결정될 것인데, 론스타펀드Ⅳ가 장래에 패소할 경우에는 거래위험을 적절하게 관리하지 못함에 따라 세금비용과 함께 비세금비용까지 포함한 총비용의 최소화 관점에서 당초의 세무계획은 실패한 것으로 평가할 수 있다. 또한, 론스타펀드Ⅳ가 장래에 승소할 경우에도 성공적으로 절감한 세금비용 외에 비세금비용까지 고려할 경우에는 역시 총비용의 최소화 관점에서 당초의 세무계획은 실패한 것으로 평가해야 할 것이다. 이와 같은 실패한 세무계획 대신 론스타펀드Ⅳ가 채택할 수 있었던 대안으로는 금융기관과 공동으로 투자하거나 일부 유가증권양도소득을 배당소득으로 변경하는 것을 검토할 수 있다. 반대로, 과세관청이 과세의 정당성을 강화할 수 있었던 대안으로는 제2차 납세의무를 통한 납세의무의 확장을 검토할 수 있다. The purpose of this case study is analyzing and evaluating the case of Star Tower building sale of Lone Star Fund Ⅲ and Korea Exchange Bank stock sale of Lone Star Fund IV from in view of effective tax planning, and finding practical alternatives which Lone Star Funds and the taxing authorities could take respectively. Considering the flows of investment funds and income, this study constructed four possible strategies for Lone Star Fund Ⅲ and three possible strategies for Lone Star Fund IV, and analyzed the taxes attributed to all parties for each case from the contractual perspective. The analysis of this study shows that the Lone Star Funds tried to reduce the taxes by applying the residence principle in the Korea-Belgium tax treaty into levying on capital gains taxes, the participation exemption in the Belgian tax laws and the exemption of dividend withholding taxes in the Belgium-U.S. tax treaty, and by adjusting investor composition favorably to get tax-exempt prefrence in the Belgium-U.S. tax treaty. Four possible strategy for Lone Star Fund, concerning the type of income and tax jurisdiction, are based on the assumption that Lone Star Fund Ⅲ earns real estate income (Strategy 1), Lone Star Fund Ⅲ earns capital gain (i.e. gain from stock sale) (Strategy 2), Star-Holdings, in lieu of Lone Star Fund Ⅲ, earns real estate income (Strategy 3), and Star-Holdings earns capital gain, respectively. Among them, Lone Star Fund Ⅲ adopted Strategy 4 for abusing forementioned tax laws and tax treaties. That is, Lone Star Fund Ⅲ established a conduit company Star-Holdings in Belgium and bought and sold the shares of Star Tower company, instead of Star Tower building itself to shift taxable incomes to favorable tax jurisdiction (from Bermuda and U.S. to Belgium) and convert the type of income (from real estate income to capital gain). From the contractural perspective, tax planning of Lone Star Fund Ⅲ deems to be successful in that it could save overall tax burdens up to more than 80 billion Korean Won without bearing implicit taxes. However, because such tax planning creates various and huge non-tax consts such as agency cost, tax investigation cost and opportunity cost, it proves to hardly to be the “effective tax planning”. Alternative tax planning of Lone Star Fund Ⅲ could be either (i) adjusting investment objectives to escape regulation on real estate stocks or (ii) adding “reversibility option” into the contract, whereas the taxing authority could take advantage of (i) the “permanent establishment” theory or (ii) the “piercing corporate veil” theory to make tax impositon on Lone Star Fund Ⅲ more logical. In case of Lone Star Fund IV, three possible strategy, concerning tax jurisdiction and permanent establishment, are based on the assumption that LSF-KEB Holdings, in lieu of Lone Star Fund IV, sells stocks of Korea Exchange Bank (Strategy 1), Lone Star Fund IV itself sells the stocks (Strategy 2), and Lone Star Fund IV sells the stocks through its permanent establishment in Korea (Strategy 3), respectively. Among them, Lone Star Fund IV adopted Strategy 1 for abusing forementioned tax laws and tax strategies. That is, Lone Star Fund IV established a conduit company LSF-KEB Holdings in Belgium and bought and sold the stocks to shift taxable incomes to favorable tax jurisdiction (from U.S. to Belgium). From the contractural perspective, tax planning of Lone Star Fund IV deems to be successful in that it could save overall tax burdens up to 250 billion Korean Won in 2007 and up to 700 Korean Won in 2011 without bearing implicit taxes. However, similar to Lone Star Fund Ⅲ case, because such tax planning creates various and huge non-tax consts, it proves to hardly to be the “effective tax planning”. Non-tax costs of Lone Star Fund IV includes the difficulty in exercising exit plan due to ongoing lawsuits over whether it could fall into industrial capital at the time of perchasing Korea Exchange Bank stocks and whether it could be eligible for a major shareholder during its duration, and due to reputation risk from its lost lawsuit on manipulating Korea Exchange Bank Credit Card Service stock prices. Ongoing lawsuits still imposes Lone Star Fund IV on future transaction risks, and ultimate tax burdens will be up to the results of the lawsuits. In case Lone Star Fund IV loses the lawsuits, tax planning of Lone Star Fund IV will be definitely failed one because of inadequately controlled transaction risks and vast non-tax costs. However, even in case Lone Star Fund IV wins the lawsuits, tax planning of Lone Star Fund IV will be still regarded as unsuccessful in light of the minimization of total costs. Alternative tax planning of Lone Star Fund IV could be either (i) investing with other financial instituions to escape controversy over its eligibility for a major shareholder or (ii) converting capital gain to dividend income, whereas the taxing authority could take advantage of the “secondary tax payment obligation” to make tax imposition on Lone Star Fund IV more guaranteed.

세무조사의 절차적 위법과 법적구제 수단에 관한 연구 : 판례를 중심으로

박관우 서울시립대학교 세무전문대학원 2013 국내석사

납세자는 헌법상 재산권을 보장받는 한편 납세의 의무를 지고 있다. 또한, 납세자는 국가의 경제를 책임지는 주체이자 세금의 납부를 통해 국가의 재정에 기여를 하고 있는 지위에 있으므로 이른바 조세행정의 주체로서 그 권리가 충분히 보장될 필요가 있다. 지금까지 미국과 유럽의 제국들은 납세자 권리헌장을 제정하거나 조세를 부과하고 확정하는 절차에서 납세자권리 보장을 위한 법률을 제정하는 등, 조세절차에서 적법절차 원칙을 준수하고 납세자의 권리를 보장하기 위한 많은 노력들을 해왔다. 특히 세무조사 절차의 경우, 세무조사권이 남용된다면 국민의 재산권에 대한 침해이자 적법절차 원칙을 어기는 것을 넘어서, 결국 국민들의 세무행정에 대한 불신으로 나아가게 되기 때문에 더욱 관심을 기울여왔다. 우리나라는 OECD에 가입한 이후 조세 영역에 있어서 선진국의 제도에 뒤지지 않는 적법절차 조항들을 마련해 왔는바, 1996년 12월 30일 국세기본법을 개정하여 제7장의 2 ‘납세자의 권리’장을 신설하였고, 1997년 6월 30일에는 납세자권리헌장을 제정, 고시하였으며 그 이후에도 일련의 절차규정들을 마련해오고 세무조사의 공정성을 확보하기 위한 일련의 조치들을 해왔다. 국세청의 이와 같은 행보는 상당히 긍정적으로 평가되어야 할 것이다. 국세청의 이와 같은 노력에 반하여, 세무조사의 위법성과 관련한 사법적 판단을 책임지고 있는 법원의 인식과 법리는 별로 발전이 있어 보이지 않는다. 최근의 감사원 감사결과를 통해서 확인되는 바와 같이 여전히 세무조사 과정에서 많은 문제점이 있음이 지적된 바 있고, 현실에서 많은 납세자들은 세무조사를 받는 과정에서 부당한 처분을 받았다고 불만을 토로하고 있는 것이 사실임에도 현실의 사법구제 수단은 납세자들의 불만을 해소하기 위한 실제적인 권리구제 방안이 되지 못하고 있다. 본 연구는 세무조사 과정에서 발생하는 위법사유를 시간적 절차 순서로 유형화하여 검토하고 그 위법성의 효과에 대하여 살펴본 뒤, 그 현실적 법적 구제방안을 검토하는 것을 목적으로 하였다. 먼저 본 연구의 제2장에서는 세무조사의 의의와 법적 성격 및 그 근거를 살펴보고, 세무조사 과정에서 세무조사권의 남용을 억제하는 이론적 근거로 헌법상 재산권보장, 적법절차 원칙, 납세자권리 보장에 관한 내용을 살펴보도록 한다. 이어서, 세무조사의 절차를 개관한 뒤 세무조사 위법성 유형 검토의 기준에 대하여 설명하도록 한다. 그리고 장을 바꾸어 제3장에서는 현행세법상 세무조사의 위법 유형을 구체적으로 검토하는데, 세무조사 대상선정과정, 세무조사 실시과정, 세무조사의 종료 및 결과통지 과정으로 나누어 각 과정에서 문제가 되는 위법사유에 대하여 살펴본다. 나아가 다음 장인 제4장에서는 위법한 세무조사의 효과를 살펴본다. 모든 사소한 세무조사 절차 위반까지 과세처분을 무효로 만들어 조세실체법상 세금을 납부하는 것이 당연한 사람에게 면죄부를 줄 수는 없을 것인바, 과연 어떤 경우에 위법한 세무조사가 과세처분을 무효 또는 취소되게 만드는지에 대하여 검토하고, 그 위법한 세무조사를 대상으로 한 법적 구제방안으로 항고소송과 국가배상에 대하여, 사전 구제수단으로 납세자보호관 제도에 대하여 각 살펴보도록 한다. 마지막으로 제5장은 본 연구의 결론으로서 앞에서 논의하고 주장한 내용을 요약 정리함으로써 본 연구를 마무리 짓고자 한다. Taxpayers are guaranteed property rights by the constitution and are under tax liability at the same time. Taxpayers need to be guaranteed their rights fully so far as they are in the position that are responsible for the national economy and also contribute to the national finance. Until now, America and European countries had made a lot of efforts such as enacting Taxpayer Bill of Rights or laws guaranteeing taxpayer’s rights in the process of tax imposition and settlement in order to observe due process principle in tax procedure and protect taxpayers. That is because abuse of tax investigation means infringement of people’s property and violation of due process principle and finally leads to the people’s distrust in tax administration. Korea had provided due process provisions not inferior to those of developed countries in the tax area after becoming member of OECD. Korea made an amendment of the basic law of national taxes 1996. 12. 30.,which provided a new chapter(§7-2) of ‘Right of Taxpayers’ and enacted and notified Taxpayer Bill of Rights 1997.6.30. Thereafter Korea made a series of procedural rules and arrangements to secure fairness in tax investigation. Move of the National Tax Service like this should be rated highly affirmatively. Contrary to this effort of NTS, the legal understanding and interpretation of the Courts which bear the responsibility of judicial judgment in relation with the illegality of tax audit remains unchanged from the past standpoint and shows no appearance of change. As confirmed in recent inspection of the Board of Audit and Inspection, many problems were indicated in the process of tax audit. And also in reality taxpayers are complaining about unfair treatment in the process of tax audit. Nevertheless the Courts’ decisions show no significant change and serve no practical role as protector of people’s rights. The purpose of this study is to examine the illegal matters which happen in the process of tax audit typologically in the order of time and procedure and finally to find legal remedies practically after considering the effect of illegality. The chapter 2 of this study covers meaning and legal character and ground of tax audit, followed by guaranty of property rights by the constitution, due process principle and arrangements guaranteeing taxpayer’s rights as a theoretical basis of the argument that abuse of tax audit should be restrained. Then it covers the general procedure of tax audit and the criteria of examining the illegality of tax audit. The chapter 3 covers review of concrete types of illegal tax audit under current tax laws, which include illegal matters arising from each stages of selecting targets of tax investigation, operating investigation, ending and notifying the result of investigation. The chapter 4 covers examining the results of illegal tax audit on taxation and administration litigation, claim for damages as legal remedies against illegal tax audit and taxpayer protectorship as a means of prior relief. Finally the chapter 5 is the conclusion of this study, which summarizes the argument discussed above.

개인사업자의 다양한 세무의사결정의 특징 분석

오은미 서울시립대학교 세무전문대학원 2021 국내박사

It is necessary to analyze tax decisions at the individual level as income tax is one of two pillars of Korea’s tax revenue along with corporate tax, and that income earned by corporations ultimately results in imposing income tax upon individuals. However, existing studies mostly focus on empirical analysis of a corporation’s tax decision-making based on published accounting data, and the analysis method in many cases uses proxies of profit adjustment and tax avoidance that are pointed out to be lacking in explaining reality. As this suggests, the major reason that the empirical analysis of individual businesses’ tax decision-making was not widely used was that the collection of the relevant data was not done smoothly. Nevertheless, it is highly necessary both from theoretical and practical points of view, to specifically confirm individual businesses’ tax decision-making based on specifics of the Income Tax Act as they make up the majority of businesses. This study intends to overcome the limitations of prior studies through conducting empirical research on a large dataset of individual business’ general income tax filing and to present analysis results of tax decision making that is feasible. In this study, the characteristics of individual businesses’ tax decision making were analyzed by dividing the subject into two groups of high-income individual businesses and general individual businesses. Regarding the first group’s tax decision-making, the first study analyzed whether a difference in tax burden affected the conversion of an individual business into a corporation. The second study aims to analyze whether the cost of the honest tax reporting verification paid to tax practitioners is determined by considering only the tax reduction effect regardless of the difficulty of the verification. Concerning the tax decision making of individual businesses, the first study analyzed whether subjects of aggregate taxation on financing income downplay the financing income due to concerns about tax burdens. The second study analyzed whether the deduction of the operating losses and tax loss carryforwards was affected by the relative level of the tax rate of the taxation period. In the third study, an empirical analysis was conducted to understand whether reasonable tax decision making was made by individual businesses regarding their pension income. The results of the empirical analysis of the study are as follows. First of all, as for the first study regarding tax decision-making of high-income individual businesses, tax incentives did not have a significant impact when high-income individual businesses convert into a corporation. Meanwhile, on the basis of corrected tax incentives which assume that all income is recovered as dividends, it was confirmed that corrected tax incentives had a significant impact on whether to convert into a corporation or not. This can be interpreted as that high-income individual businesses would actively convert their business type only if they have relatively less tax burden compared to general individual businesses as they take into account the direct tax burden on their income as well as the additional tax that would incur in the case of recovering tax income through dividends at the time of conversion. As for the second study, 95.8% of subjects of the analysis were found to have a full tax-saving effect that does not have to bear a net burden for verifying honest tax reporting. This finding differs from previous studies which found that tax compliance costs are significantly affected by the expansion of business or the complexity of tax laws, which can be interpreted in a way that the cost for verifying honest tax reporting is effectively determined only by the tax-reducing effect, not by the difficulty of verifying honest tax reporting. If this decision-making method is mostly used in practice, it can be seen as giving excessive tax benefits, so it would be necessary to consider reducing the tax credit for the cost spent on verifying honest tax reporting. Meanwhile, as for the determination method for honest tax reporting verification cost, the past tax deduction experience is expected to have had a significant impact on the determination of the cost, and it turned out the results of the empirical analysis supported the prediction. Next, as for the first study concerning the tax decision made by general individual businesses, the result of the analysis supported the initial prediction of tax effects influencing the holding structure of individual businesses’ financial income. The taxation type in the year was divided into three, ①(financing income below the base amount), ②(subject to aggregate taxation on financing income but lower than after comparison tax amount), ③(financing income above the base amount and the general tax amount is greater than after comparison tax amount) and after comparing the financing income of the year with the financing income of the previous year, it was found that the average financing income was reduced. It can be said that the individual businesses, which are trying to reduce the tax burden made tax decisions in a way that they actively adjust financing income following the type of financing income taxation in the previous year. According to an analysis on the impact that a financing income type of the previous year has on the financial income growth and the rate of the growth, for both type ② and ③, in the case of the previous year, individual businesses saw significant reductions in both the financial income growth and the rate of the growth. This can be interpreted as that if an individual business is subject to aggregate taxation on financing income in the previous year, regardless of the relative size of the financing income, the business makes a decision that reduces financing income. Lastly, an analysis on the impact that the size of the financing income of the previous year has on the growth of financing income and the rate of the growth showed that the larger the financial income in the previous year within the same tax type, both financing income growth, and the growth rate were significantly reduced. In particular, in the case of ① and ②, they have decided to reduce their financing income because of their concerns around potential tax burden on aggregate taxation on financing income despite that they do not bear additional tax burden as their financing income is not large enough. For the second study, the results were different from the general expectation that the average marginal tax rate of the previous taxable periods would impact whether operating loss of business income would be deducted or not. However, if the taxation type during the future taxation period is expected to be type ③, the probability of the deduction is significantly reduced. The same results were found for type ② when making a similar decision as to type ③. This can be interpreted as individuals’ effort to avoid taxation would depend on the perceived tax burden for future, and such effort is made due to concerns about tax burden can come from applying aggregate taxation on financing income rather than the level of the future average marginal tax rate. In the third study, 41.1% of all pension income businesses were found to have tax disadvantages by applying comprehensive taxation even though separate taxation on pension income was possible. This indicates the possibility that the individual businesses and tax practitioners had inaccurate tax law knowledge and that the National Tax Service’s tax promotion was insufficient. Also, businesses that had already experienced a tax disadvantage in the previous taxation periods are expected to have avoided the tax disadvantage in the relevant year, but the actual analysis showed the opposite. This can be interpreted as that individual businesses repeatedly made wrong decisions because of low recognition of the importance of additional tax burden, inaccurate tax law knowledge that is inaccurate, and insufficient tax promotion made by the NTS. This study makes the following academic contributions. First, regarding tax decisions made by high-income individual businesses, the first study is meaningful in that the relationship between tax reduction effects and corporate conversion that have been presented only as a survey method in previous studies, is empirically presented using large data of individual businesses’ income reporting. The second study was meaningful in that determinants for the cost spent on verifying honest tax reporting were specifically confirmed by measuring the cost reflected on the actual income tax reporting, and useful policy implications were provided. Next, regarding the tax decision made by general individual businesses, it is meaningful that the first study used financing income data that is included in individual tax reporting to analyze the impacts of tax effects, which empirically confirms the relationship between the tax effects that are theoretically presented by existing studies and the holding structure of financial assets. The second study has made a contribution in that the relationship between individuals’ marginal tax rate and tax avoidance was empirically analyzed which has rarely been addressed by prior studies due to data constraints. The third study’s contribution is that the result can be used as a reference to activities for encouraging taxpayers’ faithful tax payment as the study empirically analyzed whether pension incomers made a reasonable tax decision and presented specific areas that need more reinforced training. 소득세가 법인세와 함께 우리나라 세수의 한 축을 담당하고 있고, 법인이 벌어들이는 소득은 궁극적으로 개인에 대한 소득세 과세로 귀결된다는 점에서 개인 차원에서의 세무의사결정에 대한 분석은 반드시 필요하다고 할 것이다. 그러나 기존의 연구들은 공시된 회계자료를 바탕으로 한 법인의 세무의사결정에 대한 실증분석이 대부분을 차지하고 있으며, 그 분석의 방법 역시 현실에 대한 설명력이 부족한 것으로 지적되고 있는 이익조정 및 조세회피의 대용치를 이용한 경우가 많다. 개인 소득에 관한 실증연구라고 하더라도 분석대상 자료의 수집이 원활하지 못함에 따라 사적으로 수집한 자료나, 특정 업종 및 지역에 국한된 자료를 분석하는 경우가 대부분이었다. 그럼에도 불구하고, 소득세법의 세부적 내용을 바탕으로 사업자의 대부분을 차지하는 개인사업자의 세무의사결정을 구체적으로 확인하는 것은 이론적·실무적으로 그 필요성이 매우 크다고 할 수 있다. 본 연구에서는 대규모의 개인사업자 종합소득세 신고자료를 실증분석함으로써 선행연구의 한계점을 극복하고, 현실적인 세무의사결정의 분석결과를 제시하고자 한다. 본 연구에서는 개인사업자의 세무의사결정의 특징을 고소득 개인사업자와 일반 개인사업자로 구분하여 분석하였다. 우선 고소득 개인사업자의 세무의사결정과 관련하여, 첫 번째 연구는 세금부담의 차이가 법인 전환에 영향을 미쳤는지를 실증분석하였다. 두 번째 연구는 세무대리인에게 지급하는 성실신고확인비용이 성실신고확인 내용의 난이도와 무관하게 절세효과만을 고려하여 결정되는지를 실증분석하였다. 일반 개인사업자의 세무의사결정과 관련하여, 첫 번째 연구는 금융소득종합과세 대상자의 경우 세금부담에 대한 우려 때문에 금융소득을 축소시키는지 여부를 실증분석하였다. 두 번째 연구는 사업소득의 결손금·이월결손금을 금융소득금액에서 공제하는 지의 여부가 당해 과세기간의 상대적인 세율 수준에 영향을 받는지에 대하여 실증분석하였다. 세 번째 연구는 개인사업자의 연금소득과 관련한 세무의사결정이 합리적으로 이루어졌는지와 관련하여 실증분석을 수행하였다. 본 연구의 실증분석 결과는 다음과 같다. 우선 고소득 개인사업자의 세무의사결정과 관련한 첫 번째 연구의 경우, 고소득 개인사업자의 법인 전환 시 조세유인은 유의적인 영향을 미치지 못하는 것으로 나타났다. 반면, 법인의 소득금액을 모두 배당으로 회수하는 경우를 가정한 수정조세유인을 기준으로 했을 때에는 수정조세유인이 법인 전환 여부에 유의적인 영향을 미치는 것을 확인할 수 있었다. 이는 고소득 개인사업자는 법인 전환 시 법인의 소득금액에 대한 직접적인 세금부담과 함께 해당 과세소득을 배당을 통해 회수할 경우의 추가적인 세금부담까지 종합적으로 고려하여, 이러한 경우에도 개인사업자에 비해 상대적으로 세금부담이 적은 경우에만 적극적으로 사업유형을 변경하는 것으로 해석할 수 있다. 두 번째 연구의 경우, 성실신고확인비용의 크기가 성실신고확인비용의 절세효과보다 같거나 작은 경우 성실신고확인을 위한 순부담액이 발생하지 않는데, 이와 같이 순부담액이 발생하지 않는 전액 절세효과 사업자가 전체 분석대상 사업자의 95.8%에 달하는 것으로 나타났다. 이는 납세협력비용이 사업규모의 확대나 세법의 복잡성에 유의적인 영향을 받는다는 기존의 연구결과와는 다른 것으로서, 성실신고확인비용이 성실신고확인의 난이도와 무관하게 사실상 절세효과만을 고려하여 결정되는 것으로 해석될 수 있다. 이러한 결정방식이 실무상 보편적 행태라고 한다면 과도한 조세혜택을 부여하는 것으로 볼 수 있기 때문에 성실신고확인비용 세액공제의 축소를 고려할 필요가 있다. 한편, 성실신고확인비용의 결정방식에 대해서는 과거의 세액공제 경험이 중요한 영향을 미쳤을 것으로 예상되는데 실증분석결과도 이러한 일반적인 예상을 뒷받침하는 것으로 나타났다. 다음으로 일반 개인사업자의 세무의사결정과 관련하여 첫 번째 연구의 경우, 세금효과가 개인의 금융소득 보유구조에 영향을 미칠 것이라는 예상을 뒷받침하는 분석결과가 나타났다. 당해연도의 과세유형을 경우①(금융소득이 기준금액 이하인 경우), 경우②(금융소득종합과세 대상이지만 비교산출세액이 더 큰 경우), 경우③(금융소득이 기준금액 이상이고 일반산출세액이 비교산출세액보다 더 큰 경우)로 구분하여 직전연도의 금융소득금액과 당해연도의 금융소득금액을 비교한 결과 금융소득금액의 평균이 감소한 것으로 나타났다. 이는 세금부담을 축소하려는 개인사업자들이 직전연도의 금융소득 과세유형에 따라 금융소득금액의 조정을 비교적 활발하게 하는 방향으로 세무의사결정을 하였다고 볼 수 있다. 직전연도의 금융소득 과세유형이 금융소득증가액 및 금융소득증가율에 미친 영향을 분석한 결과에서도 직전연도에 경우②와 경우③의 유형에 해당하는 개인사업자는 모두 금융소득증가액과 금융소득증가율을 모두 유의적으로 감소시키는 것으로 나타났다. 이는 직전연도에 금융소득종합과세 대상에 해당하면 금융소득금액의 상대적 규모와 무관하게 금융소득금액을 감소시키는 의사결정을 하는 것으로 해석할 수 있다. 마지막으로 직전연도의 금융소득금액의 크기가 금융소득증가액 및 금융소득증가율에 미치는 영향을 분석한 결과, 동일한 과세유형 내에서 직전연도의 금융소득금액이 커질수록 경우①, 경우②, 경우③의 금융소득증가액과 금융소득증가율이 모두 유의적으로 감소하는 것으로 나타났다. 특히 경우①과 경우②는 금융소득이 충분히 크지 않기 때문에 추가적인 세금부담이 없음에도 불구하고 금융소득종합과세에 대한 잠재적인 세금부담을 과도하게 우려하여 금융소득을 줄이는 의사결정을 한 것으로 해석된다. 두 번째 연구의 경우, 직전 과세기간들의 평균한계세율이 사업소득 결손금 공제 여부에 영향을 미칠 것이라는 일반적인 예상과는 다른 결과를 확인할 수 있었다. 다만 장래의 과세기간에 금융소득 과세유형이 경우③에 해당할 것으로 예상되는 경우에는 사업소득 결손금의 공제 확률을 유의적으로 감소시키는 것으로 나타났다. 경우③과 유사한 의사결정을 하는 경우②에 대한 분석결과도 동일하다. 이는 개인사업자의 조세회피 노력 여부는 장래 세금부담에 대한 인식에 따라 달라지며, 특히 장래 평균한계세율의 수준보다는 금융소득종합과세의 적용으로 인한 세금부담을 더 우려하는 것으로 해석할 수 있다. 세 번째 연구의 경우, 연금소득에 대한 분리과세가 가능함에도 종합과세를 적용함으로써 과세상 불이익이 발생한 개인사업자는 전체 연금소득사업자의 41.1%로 상당한 비중을 차지하는 것으로 나타났다. 이는 개인사업자 본인 및 세무대리인의 부정확한 세법 지식과 함께 국세청의 납세홍보가 충분하지 않았을 가능성을 나타내는 것이라고 할 것이다. 또한 종전 과세기간에 이러한 과세상 불이익을 경험한 사업자는 당해연도에는 과세상 불이익을 회피하였을 것으로 예상되나, 실제 분석결과는 오히려 반대로 나타났다. 이는 추가적인 세금부담의 중요성이 비교적 낮게 인식되고, 부정확한 세법 지식이 만연했으며, 국세청의 납세홍보도 충분하지 않았기 때문에 개인사업자들의 잘못된 의사결정이 반복적으로 발생한 것으로 해석할 수 있다. 본 연구의 결과는 다음과 같은 연구 공헌점을 지니고 있다. 우선 고소득 개인사업자의 세무의사결정과 관련하여, 첫 번째 연구에서는 그동안 선행연구에서 설문조사의 방법으로만 제시되었던 절세효과와 법인 전환 간의 관계를 대규모 개인사업자의 소득세 신고자료를 이용하여 실증적으로 제시하였다는 측면에서 의미가 있다. 두 번째 연구에서는, 실제 소득세 신고자료에 반영된 성실신고확인비용을 측정함으로써 성실신고확인비용의 결정요인을 구체적으로 확인하였고, 정책적으로 유용한 시사점을 제공했다는 측면에서 연구의 의의를 찾을 수 있다. 다음으로 일반 개인사업자의 세무의사결정과 관련하여, 첫 번째 연구에서는, 개인별 소득세 신고자료에 포함된 금융소득 자료를 활용하여 세금효과의 영향을 분석함으로써 기존 연구들이 이론적으로 제시하고 있는 세금효과와 금융자산 보유구조 간의 관계를 실증적으로 확인하였다는데 그 의의가 있다. 두 번째 연구에서는, 자료의 제약으로 인해 선행연구들이 거의 다루지 못한 개인의 한계세율과 조세회피의 관계를 사업소득의 결손금 등의 공제 여부를 통해 실증적으로 분석하였다는데 공헌점이 있다. 세 번째 연구에서는, 연금소득자의 합리적 세무의사결정 여부를 실증적으로 분석하였고, 향후 납세홍보와 교육이 강화되어야 하는 분야를 구체적으로 제시하였다는 점에서 본 연구의 결과를 세정활동의 참고자료로 활용할 수 있는 공헌점이 있다. 본 연구는 앞서 제시한 연구의 공헌점에도 불구하고 다음과 같은 한계가 있다. 첫째, 소득세 신고자료 상에서 실제 법인 전환 여부를 확인할 수 없어 법인 전환 사업자를 추정하였기 때문에 실증분석 결과가 왜곡되었을 가능성이 있다. 둘째, 납세협력비용 중에서 외부비용만을 고려하고 내부비용을 고려하지 못하였으며, 성실신고확인비용세액공제를 통하여 성실신고확인비용을 간접적으로 산정하였기 때문에 이 과정에서 발생할 수 있는 측정 오류가 분석결과에 영향을 미칠 수 있는 한계가 있다. 셋째, 소득세 신고자료에서 추출할 수 있는 항목의 한계로 인하여 개인사업자가 세금에 대한 우려 때문에 금융소득을 감소시켰는지 여부만을 확인할 수 있었으며, 금융자산의 보유구조를 어떻게 변경시키는지에 대한 구체적인 확인이 불가능한 한계가 있다. 넷째, 사업소득 결손금·이월결손금 공제라는 특정 절세수단 거래를 대상으로 실증분석을 수행하였기 때문에 이를 전반적인 개인사업자의 조세회피 성향이라고 해석하기에는 어려움이 있다. 다섯째, 소득세 신고자료로 파악할 수 있는 정보의 한계로 인하여 연금소득자가 합리적으로 의사결정을 하였는지 여부만 확인할 수 있었고 그러한 의사결정의 원인을 확인할 수 없었기 때문에 이러한 의사결정이 단지 납세홍보와 교육의 부족으로 발생하였다고 단정하기에는 어려움이 있다. 본 연구에서는 성실신고확인대상 개인사업자의 종합소득세 신고자료를 대상으로 살펴볼 수 있는 범위 내에서 연구가설을 설정하고 이에 대한 실증분석을 실시하였다. 기존에 개인사업자의 세무의사결정에 대한 실증분석이 활성화될 수 없었던 가장 큰 이유로는 분석대상 자료의 수집이 원활하지 못한 점을 들 수 있는데, 최근 정부는 조세정책의 평가 및 연구를 목적으로 소득세 관련 기초자료의 제공을 요구하는 경우 관련 자료를 제공할 수 있는 법적 근거를 마련하였다. 이와 같이 개인사업자의 세무신고 자료에 대한 이용가능성이 보다 개선되는 경우 향후에는 개인사업자의 세무의사결정에 대하여 보다 다양한 측면에서 연구를 수행할 수 있을 것으로 기대된다.

부실채권 투자기구(Vehicle)의 과세제도 검토 : 비등록유동화거래를 통한 부실채권투자를 중심으로

김형준 서울시립대학교 세무전문대학원 2011 국내석사

As the non-performing loans ratio of domestic economic banking facilities increased due to effects of global financial crisis triggered by the U.S. sub-prime mortgage crisis in 2008 and real estate economic slowdown in Korea, in the economical situation that the social interest about financial security of banking facilities increased, ABS system as measure to treat non-performing loans of banking facilities efficiently still occupies an important position. However, unlike in the past, the subject using ABS dealing is changing. The banking facilities as asset holdings had important part in the progress of establishing SPC, participating in decision-making, disposition & management of backed basic asset in the past, but recently non-performing loans investor is acting that role. Under the K-IFRS accounting system which is needed to be introduced compulsorily from 2011, the self-ABS publication structure which was used by existing banking facilities is not recognized as true sale, so the banking facilities should sale the non-performing loans as outright sale for sales effect in the books or the uplifting actual financial security as results. In the case of registered asset backed by the ABS Act, considering SPC is pass-through entity company(Conduit) as financing measure, and the fact that it was introduced for the political purpose to deal the non-performing loans of banking facilities when the initial ABS Act was introduced, so tax system which hinders vitalizations of ABS system was improved by resolving double taxation problem after deducting the sum by calculating business income for the year when SPC distributes more than 90 % of the profit available for dividend. On the other hand, if the banking facilities which sales non-performing loans does not guarantee 20 days of minimum time required necessary for the procedure for asset backed based on ABS ACT to fixer by change in user of ABS dealing, the fixer of non-performing loans can't register asset backed by ABS Act so consequently, SPC which was established by the procedure of unregistered asset backed will face with double taxation. That is because of the regulation for the application of dividend-paid deduction when only it is relevant to ABS dealing based on ABS Act in the corporate tax Act. The ABS Act has the characteristics of support act for the securitization transactions. Even though the actuality of non-performing loans investor is same to the securitization transactions in the ABS Act, but the investment was conducted through vehicle based on the law except ABS Act rather than vehicle based on ABS Act, so the disadvantage from tax can be irrational. If the non-performing loans vehicle with the characteristic of paper company is handled in the same with general companies, the taxation problem could be occurred. First, tax burden should be distributed equitably depending on the taxable capacity, the taxpayer is needed to be treated equally for the various tax law concerned so the tax system must be established in order to avoid invasion of principle of neutrality and impartiality between taxation and tax correspond with taxable capacity but the effect of jurisdiction is different by usage of legal system for SPC related to taxation problem of non-performing loans vehicle, so this causes bring difference in taxation can be recognized as undesirable. The application of deduction provision of SPC in the corporate tax act is based on precondition of legal form as ABS Act, so if the non-performing loans investor chooses the unregistered asset backed dealing unavoidably, it will be influenced by tax so the distortion status in resource allocation and competitive order will occur. This is undesirable state in terms of neutrality of tax. Second, the investment risk of the non-performing loans investor who is selected as successful bidder will not reduced or lapsed even though the status was transferred to vehicle. Nevertheless, it will be influenced by whether the earning rate of investor use vehicle for effects of tax, as results, the investors' failure of investment can be very unreasonable. In addition, in terms of ability-to-pay as one of the general principles of tax, the added economic value does not occur, but the additional cost as tax will occur for the vehicle as simple conduit role. Therefore, if the economic facts and legal form does not match, it is desirable to taxation only for investor based on the principle of taxation by the economic reality. Third, the most important discussed issue about taxation problem of SPV is that if the SPV is a corporate formation, then will it be targeted as taxation of corporate tax in the formative term of having corporate veil. This is just simple vehicle as the paper company which exists in the books which is established and managed for the special purpose as the non-performing loans vehicle, and it is about things that what status can be granted for the SOC as legal measure for distinguishing investment assets from the inherent account of investor investment assets. Even if the non-performing loans vehicle has a corporate veil, the actuality is only the conduit for the smooth investment of the non-performing loans investor. Therefore, granting corporate tax to vehicle which is established for the investor when he/she was selected for the fixer of the non-performing loans from the public sales program of the non-performing loans is relevant to the double taxation, so it is desirable. The taxation of company real entity unit about the non-performing loans vehicle should be completed for more efficient taxation in the fairness aspects in order to avoid distortion of competitive system, so the following improvement measure was proposed. First, even if there is not establishment company act about adjustment of double taxation about PFV, but the application will be possible by the requirements of certain condition, so if the non-performing loans vehicle meets certain requirements, then it will apply Article 51, clause 2 of corporate tax act. And, it will be treated each pass-through entity in terms of actuality, and real entity in terms of the formal aspect, and the partnership is possible to measure double taxation perfectly even though it is the corporate types, and the partner of the same line which the loss occurred can deduct with other business income by being distributed for the deficiency, and the partnership taxation of the corporate company in our country that the taxation meets the general results of business is completed is limited in the specialized business(general partnership & limited partnership), so the application scope is suggested to be expended to small scaled stock corporation with weak real entity of corporation. 2008년 미국의 서브프라임 모기지의 부실로 촉발된 세계 금융위기의 영향 및 국내의 부동산 경기 침체 등으로 국내 금융기관들의 부실채권 비율이 상승함에 따라 금융기관의 재무건전성에 대한 사회적 관심이 재차 쏠리고 있는 경제상황에서, 금융기관들의 부실채권을 효율적으로 처리하기 위한 수단으로서 자산유동화제도는 여전히 중요한 위치를 차지하고 있다. 그러나, 과거와 달리 자산유동화거래를 이용하는 주체에 변화가 일어나고 있다. 과거에는 유동화전문회사를 설립하고, 의사결정에 참여하고, 유동화 기초자산의 처분․관리 등의 과정에 자산보유자인 금융기관이 중요한 역할을 하였으나, 현재는 부실채권 투자자가 그 역할을 하고 있는 것이다. 2011년부터 의무적으로 도입해야 하는 K-IFRS 회계제도 하에서는 기존에 금융기관이 이용하여 오던 자체 ABS 발행구조가 진정매각으로 인정되지 않아, 금융기관이 장부상 매각 효과 및 실질적인 재무건전성 제고를 위해서는 부실채권을 완전매각방식으로 대외에 매각하여야 하는데 기인한다. 자산유동화법에 따른 등록유동화의 경우 유동화전문회사가 자금조달수단으로서 도관회사라는 점과 최초 자산유동화법 도입시 금융기관의 부실채권을 효율적으로 처리하기 위한 정책적 목적에 따라 도입된 점을 고려하여 유동화전문회사가 배당가능이익의 100분의 90이상을 배당할 경우 그 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 공제하도록 함으로서 이중과세문제를 해결하여 자산유동화제도의 활성화를 저해하는 과세제도를 개선하였다. 반면, 자산유동화거래의 이용주체 변화로 부실채권을 매각하는 금융기관이 부실채권 매수자측에 자산유동화법에 근거한 유동화절차를 진행하는데 필요한 최소 소요기일 20일을 보장하지 않을 경우 부실채권 매수자는 자산유동화법에 따른 등록유동화를 하지 못하게 되고, 결과적으로 비등록유동화 절차에 따라 설립된 유동화전문회사는 이중과세(double taxation)에 직면하게 된다. 이는 법인세법상 자산유동화법에 근거한 자산유동화거래에 해당하여야 배당소득공제를 적용하도록 규정하고 있기 때문이다. 자산유동화법은 유동화거래를 지원하기 위한 지원법의 성격을 지니고 있다. 부실채권 투자자가 여러 가지 제약으로 자산유동화법상 유동화거래와 실질이 동일함에도 불구하고 자산유동화법에 근거한 투자기구가 아니라 자산유동화법 외의 법에 근거한 투자기구를 통하여 투자를 실행한 결과 조세상의 불이익을 받게 된다면 불합리하다고 할 수 있다. 명목회사의 성격을 지니는 부실채권 투자기구를 일반회사와 동일하게 취급할 경우 과세문제가 발생하게 된다. 첫째, 조세의 부담은 담세력에 따라 공평하게 배분되어야 하며, 각종의 조세법률관계에 있어서 납세당사자들은 평등하게 취급되어야 하기 때문에 담세력에 상응하는 과세와 조세의 공평 내지 중립성의 원칙이 침해되지 않도록 조세제도가 이루어져야 함에도 부실채권 투자기구의 과세문제와 관련하여 SPC로서 어떠한 법적제도가 이용되는가에 의해 사법상의 효과가 다르게 되고, 이로 인하여 과세상의 차이를 가져오는 것은 바람직하지 못하다고 할 수 있다. 법인세법상 자산유동화전문회사의 소득공제 규정 적용은 자산유동화법이라는 법형식을 전제조건으로 하기 때문에 부실채권 투자자가 비등록유동화거래를 부득이하게 선택할 경우 조세부담의 영향을 받게되어 자원배분의 왜곡 현상과 경쟁질서의 왜곡 현상이 발생하게 된다. 이는 조세의 중립성 측면에서 바람직하지 않은 상태가 된다. 둘째, 부실채권 투자자가 낙찰자로 선정됨과 동시에 부담하는 투자위험을 투자기구에 지위를 이전하였다 하여 감소하거나 소멸하지 않는다. 그럼에도 투자기구에 부과되는 세금의 영향으로 투자자의 수익률이 투자기구를 이용하는지 여부에 따라 영향을 받게 되고, 그 결과 투자자의 투자실패를 초래하는 것은 매우 불합리하다고 할 수 있다. 또한, 세금의 일반적인 원칙 중 하나인 응능부담 측면에서도 추가적인 경제적 부의 창출이 발생하지 않고, 단순 도관체 역할을 하는 투자기구에 세금이라는 추가적인 비용만을 발생케 한다. 이에 경제적 사실과 법적 형식이 일치하지 않을 경우에는 경제적 실질에 따라 과세한다는 원칙에 의거 투자자에게만 과세가 되도록 하는 것이 바람직하다. 셋째, SPV에 대한 과세문제에서 가장 중요하게 논의되는 점은 SPV가 법인형태를 취하는 SPC인 경우에 이를 법인격을 가지고 있다는 형식적인 측면에서 보아 법인세의 과세대상으로 삼을 수 있는가라는 것이다. 이는 부실채권 투자기구라는 특별 목적을 위하여 설립․운영되는 장부상으로만 존재하는 명목회사로서 단순한 투자기구에 불과하며, 투자대상자산을 투자자의 고유계정으로부터 분리하기 위하여 세워진 법적 수단인 SPC에 대하여 조세법상 어떠한 지위를 부여할 것인가라는 것이다. 부실채권 투자기구가 비록 법인격을 가지고 있다고 하더라도 그 실질은 부실채권투자자가 투자행위를 원활하게 하기 위한 도관체에 지나지 않는다. 따라서 투자자가 부실채권 공개매각 프로그램에 참여하여 부실채권 매수자로 선정이 확정되었을 당시 필요에 의하여 설립된 투자기구에 법인세를 부과하는 것은 투자자에게 이중과세에 해당하므로 부과하지 않는 것이 바람직하다. 이러한 부실채권 투자기구에 대하여 기업실체 단위의 과세가 이루어지도록 하여 과세가 더 효율적이면서 공평성 관점에서도 경쟁질서를 덜 왜곡하도록 할 필요가 있다는 측면에서 다음과 같은 개선방안을 제시하였다. 우선, 프로젝트금융투자회사(PFV)에 대한 이중과세조정에 대하여 설립 근거법이 없음에도 일정한 요건을 충족하면 적용이 가능하도록 하고 있다는 사실에 비추어 부실채권 투자기구 또한 일정한 요건을 충족할 경우 법인세법 51조의 2를 적용할 수 있도록 제안하였다. 그리고, 실질적 측면에서는 도관으로, 형식적 측면에서는 실체로 각각 취급하여, 합명․합자회사의 경우 법인형식을 취하더라도 이중과세의 완전조정이 가능하고, 결손이 발생한 동업기업의 동업자가 결손금을 배분받아 다른 사업소득 등과 공제 가능하며, 사업의 전체적 성과에 부합하는 과세가 이루어 지도록 하고 있는 동업기업 과세특례가 우리나라에는 법인기업의 경우 인적회사(합명회사 및 합자회사)에 한정되어 있는데, 법인체의 실체성이 약한 소규모 물적회사까지 적용범위를 확대할 것을 제시하였다.

稅務調査 節次上 納稅者權利 保護에 관한 硏究

박장선 서울시립대학교 세무전문대학원 2012 국내박사

납세자는 종래에 아무런 권리가 없고 국가에 대하여 조세납부의 의무만 지고 있는 지위에 있었다. 1970년대 이후 납세자에게도 권리가 있다는 관념이 미국, 독일, 프랑스, 일본 등 주요 선진국에서부터 일어나 우리나라도 1996년 12월 30일 국세기본법 개정을 통하여 납세자권리의 장을 신설한 이래 지속적인 개정ㆍ보완으로 납세자권리를 발전시켜 오고 있다. 납세자의 권리는 헌법 제38조에 규정된 납세의 의무를 조세법절차에 따라 이행하는 과정에서 납세자에게 인정되는 권리로서 조세절차법상의 권리이며 적정절차에 의하여 취급받을 권리를 의미한다고 할 수 있다. 이 논문에서는 세무조사절차상 납세자권리 보호에 관하여 국세기본법을 중심으로 그 내용의 대강과 주요 외국의 입법례를 살펴 보고 우리 제도의 문제점을 지적하고 개선방안을 제시하였다. 이 논문에서 세무조사라 함은 과세요건사실을 확인하는 일반조사를 의미하며 범칙조사는 포함하지 않는 것으로 한다. 일부 예외는 있지만 세무조사 실시의 시간적 순서에 따르는 것을 원칙으로 하여 일곱 가지 항목으로 나누어 순서대로 검토하였다. 첫째, 세무조사의 사전통지에서 증거인멸 등으로 조사목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 사전통지를 생략할 수 있다는 예외규정은 세무행정기관의 자의적 해석기준에 의하여 납세자의 사전통지를 받을 권리를 유명무실화할 위험이 있다는 점을 지적하고 업종 및 규모 등의 기준을 두어 예외 규정을 한정하여 사전통지 생략의 예외사유를 최소화하여야 할 것이라는 개선방안을 제시하였다. 둘째, 세무조사 대상자 선정에서 조사대상자 선정기준의 객관성 및 공정성 확보의 문제점을 지적하고 과도한 정치적ㆍ정책적 목적의 조사대상자 선정을 지양하여야 할 것이라는 개선방안을 제시하였다. 셋째, 세무조사기간 연장에서 중소규모 납세자 이외의 납세자에 대하여는 명확한 규정이 없어 무기한의 세무조사를 가능하게 하는 문제점을 지적하고, 조사연장기간의 최장기 상한선을 국세기본법에 규정하여야 할 것이라는 개선방안을 제시하였다. 넷째, 기획일시보관조사(조사사무처리규정 제40조 제1항)의 남용과 대책에서 기획일시보관조사를 남발하는 근래의 실무관행을 문제점으로 지적하고 기획일시보관조사대상자로 선정되는 객관적 사유를 국세기본법에 명확히 규정하여야 할 것이라는 개선방안을 제시하였다. 다섯째, 조세전문가의 조력을 받을 권리에서 법문상 ‘실지조사’의 경우에만 조력을 받을 수 있는 듯 오해되는 것을 문제점으로 지적하고 모든 조사(범칙조사 포함), 소명요구 및 협력의무 이행의 경우에도 조력을 받을 수 있는 것으로 해석하여야 할 것이라는 개선방안을 제시하였다. 여섯째, 중복세무조사의 금지에서 원칙에 대한 광범한 예외 허용을 문제점으로 지적하고 국세기본법 제81조의4 제2항 제1호의 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에 위반되는 시행령규정들을 개정하여야 할 것이라는 개선방안을 제시하였다. 일곱째, 세무조사 결과통지서에 간략한 설명만 기재되는 것을 문제점으로 지적하고 결과통지서에 조사기관 내부의 보고서를 첨부하여야 할 것이라는 개선방안을 제시하였다. 이상에서 제시한 문제점과 개선방안들은 세무조사 절차상 납세자권리 보호 수준의 제고와 함께 세무조사 제도의 개선에도 기여할 것으로 기대한다. 주요어 : 납세자권리, 세무조사 절차, 적정절차, 세무조사 사전통지, 세무조사 대상자 선정, 세무조사기간연장, 중복세무조사금지. Historically, a taxpayer did not have any right and his/her status consisted only of having the obligation to pay taxes to the country. Since 1970's, however, the concept of taxpayers’ rights emerged amongst major developed countries such as the U.S.A., Germany, France, and Japan. In keeping with this trend, Korea has also instituted taxpayers’ rights by amending the Framework Act on National Taxes on 30th December of 1996 and adding a chapter on taxpayers’ rights and has since been promoting the taxpayers’ rights through continuous revisions and improvements. Taxpayers’ rights are recognized rights during the process of complying with the obligations to pay taxes as prescribed in Article 38 of the Constitution, and as such, they are rights under the procedural tax laws and represent the taxpayers’ rights to a due process in tax administration. With regard to the protection of taxpayers’ rights in tax examination procedure, this thesis primarily looked at the Framework Act on National Taxes to find the general outline of the scope of the rights and surveyed other major countries' legislative efforts on the matter, highlighted the problems in the Korean system and made appropriate recommendations for improvement. In this thesis, the term "tax examination" was used to refer to ordinary tax examination for verification of the factual basis for assessment of taxes and does not include tax investigation of illegality or criminal violation. With some exceptions, the contents were divided into seven categories which follow the timeline of the tax examination. The seven categories were reviewed seriatim. First, regarding the advance notice of tax examination, the thesis pointed out that the exception provision which allows the tax authorities to omit sending the advance notice if it can be shown that the purpose of the examination may not be attained because of the possible destruction of evidence may nullify the taxpayers’ rights to receive advance notice as the arbitrary interpretative standards for the determination are set by the tax authorities, and made recommendation for limiting and minimizing the grounds for exception to the requirement of giving advance notice by setting appropriate standards such as taking into account the type of business and its size. Second, on selection of taxpayers subject to tax examination the thesis raised an issue in ensuring objectivity and fairness in the selection criteria and recommended that excessive selection of tax examination targets for political purposes or policy motives be avoided. Third, except for small-to-medium enterprise taxpayers, the lack of clear rules on extending the duration of tax examination makes it possible that a tax examination could continue for an indefinite period of time. The thesis suggested an amendment to the Framework Act on National Taxes to set a maximum period for extension of a tax examination. Fourth, on countermeasures for abuse of planned tax examination with temporary seizure (of taxpayer's records) (Regulations for Conducting Tax Examination, Article 40 ①), the thesis raised serious issues with the recent practice of conducting unrestrained planned tax examination with temporary seizure and has called for inclusion of the clear and objective grounds for selection of tax payers subject to planned tax examination with temporary seizure in the Framework Act on National Taxes. Fifth, on the rights to seek assistance of tax professionals, the thesis raised an issue with the common misunderstanding that such rights are confined to "field examinations" provided in the statute, and has called for a broader interpretation of the rights that they should be available in all instances of tax examination (including tax investigation), in responding to requests for explanation, and in performing the taxpayers’ obligations to provide cooperation. Sixth, on the prevention of repeat tax examinations, the thesis took an issue with current regulations permitting wide range of exceptions to the principle rule and called for revision of various provisions in the Enforcement Decrees which conflict with Article 81-4 ② 1 of the Framework Act on National Taxes allowing repeat tax examinations only "....where clear evidence exists. corroborating a charge of tax evasion" Seventh, the thesis raised an issue with the current practice of stating only a brief explanation in the notice of the results of the tax examination and recommended that the examiner's internal report be attached to the notice. The author hopes that the issues raised and the recommendations made in the thesis will contribute to the enhancement the protection of taxpayers’ rights in tax examination procedure and improvement of the tax examination system. Key words : taxpayers’ rights, tax examination procedure, due process, advance notice of tax examination, selection of taxpayers subject to tax examination, extending the duration of tax examination, prevention of repeat tax examinations.

감사인의 세무서비스가 경영자의 이익조정과 공격적 세무보고에 미치는 영향

윤성만 서울시립대학교 세무전문대학원 2011 국내박사

최근 국제회계사연맹(IFAC)은 감사인의 세무서비스가 감사인의 자기검토위협(self-review threat)을 발생시키며, 독립성을 훼손시킬 수 있다는 취지에서 대부분의 세무서비스 제공을 규제하는 방향으로 국제윤리기준을 제정하였으며, 우리나라도 이러한 국제윤리기준을 도입하여 시행할 예정이다. 이에 본 연구는 감사인의 세무서비스(auditor-provided tax services)가 과연 경영자의 이익조정행위(earnings management)를 증가시키면서 동시에 경영자의 조세부담을 공격적(aggressively)으로 감소시키는지를 검증하고자 한다. 감사인의 세무서비스를 구매하고자 하는 의사결정과정에서 경영자는 감사인의 외관상 독립성훼손(loss of independence in appearance)에 대한 부정적인 시장반응(재무보고비용)과 감사와 세무분야 간 지식이전효과(knowledge-spillover between audit and tax field)로 조세부담을 효율적으로 절감시킬 수 있는 기회(조세비용)를 고려해야 한다(Scholes and Wolfson, 1992). 만약 경영자가 부정적인 시장반응에도 불구하고 현행 감사인으로부터 세무서비스를 구매한다면 이는 조세부담 최소화의 유인이 상대적으로 강하게 작용한 결과이며(이영한․윤성만, 2010), 비감사서비스의 일종인 세무서비스를 제공받게 되면 감사인과의 경제유대관계(economic bonding)가 강화되어 결국 감사인은 경영자의 이익조정행위에 덜 보수적인 태도(less conservative)를 견지하게 된다(Beck et al., 1988). 본 연구의 가설은 다음과 같다. 첫째, 재무보고 측면에서 감사인의 세무서비스와 경영자의 이익조정크기는 양(+)의 관련성을 가질 것으로 예측하여 ①감사인을 세무대리인으로 고용(employ)한 첫 회계연도의 재량적 발생액의 절대값이 증가하며, ②그 계약관계를 계속 유지(retain)하는 연도에도 증가할 것으로 예상하였다. 그러나 ③감사인을 세무대리인으로서 해고(dismiss)한 회계연도에는 재량적 발생액의 절대값이 감소할 것으로 예상하였다. 둘째, 세무보고 측면에서는 감사인의 세무서비스와 공격적 세무보고수준이 양(+)의 관련성을 가질 것으로 예측하여 세무보수와 비정상 세무보수(abnormal tax fee)가 클수록 경영자가 조세부담을 공격적으로 감소시킬 것으로 예상하였다. 셋째로는 재무와 세무보고측면 모두를 고려한 상황 하에서, 감사인의 세무서비스가 경영자의 이익조정크기를 증가시키면서 동시에 공격적인 세무보고를 강화시켜 회계이익과 과세소득의 일치수준(conformity of book and taxables income)을 낮출 것으로 예측하여 ①감사인을 세무대리인으로 고용(employ)한 첫 회계연도에 회계이익과 과세소득의 일치수준이 낮아질 것이며, ②그 고용관계를 계속하여 유지(retain)하는 연도에도 추가적으로 양 소득의 일치수준이 낮아질 것으로 예상하였다. 하지만 ③세무대리인으로서 감사인을 해고(dismiss)하는 경우에는 경영자의 이익조정크기가 줄어들면서 세무보고의 공격성수준도 낮아지게 되어 회계이익과 과세소득의 일치수준이 높아질 것으로 예상하였다. 본 연구는 연구가설을 검증하기 위해 다음과 같은 연구방법론을 적용하였다. 먼저 감사인의 세무서비스 구매효과를 연구한 선행문헌들을 실증적으로 검토하기 위해 메타분석(meta analysis)을 수행하였다. 그리고 감사인을 세무대리인으로 고용-유지-해고하는 일련의 계약단계별로 경영자의 이익조정수준과 공격적 세무보고수준의 차이와 변화를 분석하기 위해 평균차이분석(t-test)과 OLS회귀분석을 수행하였다. 본 연구의 분석결과는 다음과 같다. 첫째, 재무보고측면의 분석에서 감사인을 세무대리인으로 고용하는 경우에 재량적 발생액의 절대값과 통계적으로 유의한 양(+)의 관련성을 보였으며, 그 고용관계가 유지되는 경우에도 통계적으로 유의한 양(+)의 관련성을 관찰할 수 있었다. 반면에 감사인을 세무대리인으로 해고하는 경우에는 통계적으로 유의한 음(-)의 관련성을 보였다. 이러한 결과는 비감사서비스의 일종인 세무서비스가 감사인의 독립성수준을 낮춰 경영자의 이익조정행위에 감사인이 덜 보수주의적으로 대응한다는 것을 시사하고 있다. 둘째, 감사인에게 지급한 세무보수의 크기와 공격적 세무보고수준와의 관련성을 검증한 결과 통계적으로 유의한 양(+)의 계수를 보이고 있다. 따라서 경영자는 감사인의 세무서비스를 이용하여 공격적으로 조세부담을 줄이고 있다는 것을 확인할 수 있었다. 셋째로 Scholes and Wolfson(1992)패러다임을 적용하여 재무와 세무보고 측면을 동시에 고려한 분석에서 감사인을 세무대리인으로 고용하는 경우에 통계적으로 유의한 양(+)의 관련성을, 그리고 해고하는 경우에는 통계적으로 유의한 음(-)의 관련성을 관찰할 수 있었다. 이러한 결과는 감사인의 세무서비스가 재무보고측면에서는 경영자의 이익조정행위를 늘려 회계이익을 증가시키는 동시에 세무보고측면에서는 공격적으로 경영자의 조세부담(과세소득)을 줄임으로써 회계이익과 과세소득의 일치수준을 낮춘다는 것으로 판단된다. 그러나 감사인과 세무서비스 계약을 계속 유지하는 경우에는 방향성은 예측과 일치하였지만, 통계적으로 유의하지는 않았다. 본 연구는 선행연구와는 다르게 Scholes and Wolfson(1992)의 패러다임을 적용하여 재무보고와 세무보고측면에서 감사인의 세무서비스 구매효과를 분석하였으며, 세무보수 결정모형을 설계하고 이를 이용하여 비정상 세무보수를 추정하는 시도를 하였다. 그리고 개정된 국제윤리기준이 세무서비스가 감사인의 자기검토 위협과 독립성훼손 위협을 발생시킬 수 있다는 것으로 간주하여 감사와 동시에 제공할 수 없는 비감사서비스로 규제하고 있는데, 본 연구는 감사인의 세무서비스를 경영자가 감사인의 독립성 수준을 낮추면서 조세부담을 공격적으로 줄이는데 이를 이용하고 있다는 실증적 증거를 제시함으로써 감사인의 직무규제에 대한 정책적 시사점을 제공하는데 의의가 있다고 할 수 있다. 이러한 연구의 공헌에도 불구하고 본 연구는 다음과 같은 한계점을 지니고 있다. 첫째, 정확한 감사인의 세무서비스 구매효과를 분석하기 위해서는 감사인이 아닌 세무대리인에게 지급한 세무보수자료를 활용하여 감사인과 비감사인이 제공한 세무서비스 구매효과를 비교해야 하나, 본 연구는 감사인이 아닌 세무대리인의 세무서비스 구매효과를 배제하였다는 점에서 한계가 있다. 둘째, 비정상 세무보수 추정절차를 정교화(sophisticated)하기 위해서는 감사인이 아닌 다른 세무대리인을 고용한 기업표본에서의 결정요인을 도출하여 기대세무보수를 추정한 다음, 감사인을 세무대리인으로 고용한 기업표본의 실제 지급한 세무보수와의 차이를 구하여 비정상 세무보수를 추정해야 하나, 본 연구는 세무보수자료의 수집에 제한이 있었다. 향후 연구과제는 이러한 한계점을 극복하여, 감사인의 세무서비스를 구매하는 단계에서 어떤 유인이 작용하는지 그리고 세무대리인으로서 감사인을 해고하는 경영자의 유인이 무엇인지에 대한 분석을 한다면 본 연구보다 한 차원 높은 실증연구가 제시될 것으로 기대된다. Recently, IFAC has established Code of Ethics Standards for Professional Accountants that regulates auditor provided tax services(APTS) because these services occur auditor' self-review threat and cause auditor's independence to be impaired. And, also FSS and KICPA is going to adopt and apply these standards. In this point, this study investigates whether managers(clients) manage their earnings in the financial perspective and aggressively report their tax, simultaneously, using auditor's tax services in the tax perspective. In the Scholes and Wolfson paradigm, managers who make a decision to purchase tax service of auditor will consider nontax costs which are occurred from negative reactions of market about loss of auditor's independence and tax costs that auditor can effectively reduce using the knowledge-spillover effects between audit and tax filed. Managers purchase this service when they have incentives to reduce their tax-burden. Purchasing non-audit services of auditor, economic bonding between manager and auditor is strengthened, and the auditor become less conservative to manager's earnings management(Beck et al., 1988). This study develops three hypotheses as follows; first, in the financial perspective, APTS will higher degree of manager's earnings management. Being provided tax services by the current auditor, managers may execute their discretions to manage earnings using economic bonding between auditor and manager. So, degrees of earnings management vary according with series of tax service contracting with auditor, employ-retain-dismiss. Therefore, the degree in the phase of employing will be higher, also higher in the phase of retaining and lower in the phase of dismissing. Second, APTS will aggressively reduce manager's tax burden in the tax perspective because auditor possess knowledge spillover among various services including audit, tax etc.. So we predict that there is negative relationship between tax fee(such as tax rate and abnormal tax fee) and tax burden. Finally, in the simultaneous financial and tax perspective, APTS causes manager to higher financial earnings and to lower tax aggressively, and the conformity of book-tax income will be strengthen. So, we predict that this conformity will lower in the case of employing auditor as tax-consultant, higher in the case of retaining and higher in the phase of dismissing this auditor. This paper measures DACC(absolute of performance-matched discretionary accruals) to proxy manager's earnings management, Aggr_TAXⅠ(tax avoidance measure by Desai and Dharmapala(2006)) and Aggr_TAXⅡ(accumulated five years effective tax rate) to proxy aggressiveness of tax reporting, and BTD(book-tax differences) to proxy book-tax conformity as dependent variables. To investigate incremental effects of these measures, we adapt series of contracting phases, employ-retain-dismiss auditor as tax consultant. The main methodologies consist of t-test and OLS regression to test hypotheses respectively. Results of this study are as follows; first tests show that there is statistically a significant positive relationship between DACC and EMPLOY dummy or RETAIN dummy. This result proposes that managers manage earnings using the strengthened economic bonding with auditor through auditor's tax services, non-audit services. However, DACC have significant negative coefficients with DISMISS dummy. This can be shown that the economic bonding is mitigated(broken) when managers dismiss auditor as tax consultant, and is also consistent with that of employing phase. Therefore, Results of testing the first hypothesis shows that managers using APTS manage their earnings in the financial reporting perspective. Second, it is shown that TaxFEE and Ab_TAX(abnormal tax fee) have significantly negative impacts on the tax burden such as ETR and DD measure. In other words, as the amount of tax fee paying to current auditor is increased, managers aggressively report their tax to the tax authority. It implies that managers can reduce their tax as purchasing APTS that generate knowledge spillover effects among the audit and other services. And this result is consistent with evidences of Choi et al.(2009), Kirsten and Omer(2010) etc. Third, in the test of Scholes and Wolfson(1992)'s paradigm considering tax and financial perspective, the coefficient of EMPLOY(DISMISS) on BTD(book tax conformity) is statistically significantly positive(negative). Thus, this result can be shown that mangers increase their reported income and aggressively reduce their tax, simultaneously by purchasing APTS, in order to meet their tax and financial target. Then, the book and tax conformity degree is low. Also as dismissing the auditor providing tax service, the economic bonding become weaken(degree of auditor's independence become high) and knowledge spillover effects are mitigated. Then, managers' earnings management and tax savings are reduced, respectively. All in all, the degree of the conformity becomes high. However, when retaining the relation with the auditor, the coefficient of interaction variable is not statistically significant. It can be interpreted as auditors retain, at least, conservative attitude and independence against their client. And, the differentiations and contributions of this study are summarized as follows: First, most of prior papers have focus on the effects of APTS in a side of tax or financial perspective. It is important to investigate both tax and financial side, simultaneously because APTS relates to both GAAP and Tax rule, and the tradeoff between taxable and financial income. Thus, this study tries to examine the effects of APTS in Scholes and Wolfson(1992)'s paradigm. Second, there are specific factors such as volume and diversity of tax adjustment, service type, tax-practitioner's reputation and industry etc, determining fee of tax consultants as like audit fee. This paper tries to design the tax fee model and to estimate abnormal tax fee by using it. Also, this result proposes that the abnormal tax fee relates tax planning service rather than tax compliance service. And finally, empirical results in this study carries significant implications for policy makers of FSS and KICPA preparing adoption of new Code of Ethics Standards for Professional Accountants. However, there can be several limitations such as limitation of tax fee data collected. Sample includes only tax fee that client pay to current auditor. In order to investigate sophisticated analysis, comparing cases of purchasing tax service of auditor and other tax consultants should have been test. And, tax fee model, to estimate abnormal tax fee, is difficult to run external validity because the tax fee data is limited. Therefore, it is expected that future research recover these limitations of this study. Key-Word : auditor-provided tax services(APTS), earnings management, aggressive tax reporting, Code of Ethics Standards for Professional Accountants, cost of independence

국제회계기준 도입에 따른 법인세부담변화의 국제비교연구

임정순 서울시립대학교 세무전문대학원 2012 국내석사

우리나라는 일부 조기도입기업을 제외하고, 2011년부터 국제회계기준(International Financial Reporting Standards: IFRS)을 도입하여 상장기업을 중심으로 의무적으로 적용하도록 하고 있다. 그리고, 법인세법에서 세무회계에서 규정하지 아니한 사항은 기업회계를 그대로 수용하고 있어 IFRS의 도입이 세법에 영향을 미쳐 법인세부담에도 영향을 줄 것으로 예상된다. 따라서, 본 연구에서는 IFRS의 도입이 실제 법인세 부담에 미치는 영향을 알아보기 위하여 우리나라보다 IFRS를 먼저 도입한 유럽 국가들의 기업회계와 세무회계의 관계에 따른 IFRS도입으로 인한 법인세 세수 변화와 우리나라 IFRS 조기도입기업들의 IFRS도입에 따른 법인세부담액과 이연법인세의 변동액의 추이를 분석하였다. 본 논문의 주요 연구결과는 다음과 같다. 첫째, 유럽 국가들의 국가수준에서의 법인세 세수는 IFRS 도입 이후 모두 증가하였으나 이는 주로 GDP증가등의 경제호황에서 기인한 면이 크고, IFRS의 도입으로 인한 법인세 세수 증가는 상대적으로 미미한 것으로 나타났다. 그리고, IFRS의 도입으로 인한 미미한 법인세 세수 증가 효과도 유럽 국가들의 법정법인세율 및 유효법인세율의 감소추세를 고려해 볼 때, 주로 과세표준의 증가에서 기인한 것으로 분석된다. 한편, ‘의존형 체계’ 국가들의 IFRS의 도입으로 인한 법인세 세수의 증가효과가 기대보다 작았는 데, 이는 ‘의존형 체계’ 국가들이 IFRS도입에 따른 세수변동을 줄이기 위해 사전에 세법을 정비하거나 기업회계측면에서는 IFRS를 도입했으나 세무회계측면에서는 IFRS를 나중에 도입했기 때문으로 보인다. 둘째, 우리나라의 2009년 IFRS 조기적용기업들의 현금부담법인세액은 크게 변동하지 않았지만, IFRS 도입연도인 2009년의 일시적 차이의 변동은 크게 나타났다. 이는, 우리나라 정부가 2010년에 IFRS도입에 따른 세제개편을 단행하여, IFRS도입에 따른 법인세부담의 증가요인을 사전에 상쇄시켜 현금부담법인세액은 크게 변동하지 않았으나, IFRS가 자산과 부채에 대한 공정가액평가를 폭넓게 수용하고 있기 때문에 일시적 차이는 증가한 것으로 보인다. 위의 연구결과를 바탕으로 판단해 볼 때, 우리나라도 IFRS의 도입으로 인해 법인세부담이 증가하나 그 증가정도는 IFRS도입에 따른 세제개편으로 인해 일정정도 상쇄되어 상대적으로 미미할 것으로 보인다. 한편, IFRS의 도입 이후, 세무회계에서 기업회계를 존중하는 현재와 같은 우리나라의 기업회계와 세무회계의 관계를 계속 유지할 것인지에 대한 연구가 추가적으로 이루어져야 할 것으로 보인다. Korea's listed companies except early IFRS adopted companies in 2009 and 2010 apply IFRS to their accounting book mandatorily from 2011 fiscal year. Korea's corporate income tax law accept GAAP for those rules not prescribed in tax accounting in calculating taxable income. Therefore it is predictable that the introduction of IFRS will affect tax law and corporate income tax burden. Therefore, I analyzed the fluctuation of corporate income tax revenue of European countries, which introduced IFRS prior to our country, according to their relationship between GAAP and tax accounting and the fluctuation of corporate income tax burden and deferred income tax of early IFRS adopted companies in 2009 in Korea to study the effect of IFRS introduction to actual tax burden in Korea. The results of this research are as follows: First, the tax revenue of European countries was increased after the introduction of IFRS. This is mainly due to GDP increase, etc., from economic boom and the effect of IFRS introduction to tax revenue was very low. In addition, the low effect of IFRS introduction to tax revenue was from increase of taxable income not that of tax rate, considering the decreasing trend of effective average corporate income tax rates of European countries. The tax revenue increase effect of 'Dependence Structure' countries was below than that of general study's expectation. This was because the 'Dependence Structure' countries revised tax law preparing the introduction of IFRS to reduce the tax revenue fluctuation or introduced IFRS as GAAP but not as a starting point of taxable income in tax accounting. Second, the cash corporate tax burden of Korea's 2009 IFRS-adopted companies was nearly flat, but the change of temporary difference in 2009 was big. This was because Korea reduced the fluctuation of corporate income tax burden by revision of tax law preparing the IFRS introduction in 2010 and the change of temporary difference was increased because the IFRS includes fair value evaluation for the assets and liabilities very broadly. Based on the above study results, the tax burden due to Korea's introduction of IFRS would be increased but the effect would be relatively immaterial because of the tax law revison preparing the IFRS introduction. However, the relationship between GAAP and tax accounting in Korea was changed basically because of the introduction of IFRS, therefore, additional studies about the relationship between GAAP and tax accounting in Korea after introduction of IFRS are needed.

과세행정의 재량성에 관한 실증연구

심혜정 서울시립대학교 세무전문대학원 2011 국내박사

과거 우리나라의 조세행정은 경제성장에 필요한 재원조달에 초점이 맞추어져 있었다. 이러한 국고위주의 조세행정은 필요한 재원을 차질 없이 충당함으로써 우리경제가 고도성장하는 과정에서 여러 가지 성과를 낳았지만 동시에 부작용을 배태하였다. 최근 과세관청은 과거 세수목표 달성을 위한 권위주의적 조세행정에 대한 이미지를 벗고 서비스 행정으로 거듭나기 위한 노력을 시도하고 있다. 그럼에도 불구하고 세수목표에서 여전히 완전히 자유로울 수 없는 것이 우리나라 조세행정의 현실이다. 본 논문의 목적은 과세행정의 재량성에 대한 실증적 근거를 찾는 데 있다. 보다 구체적으로, 과세관청이 재량을 발휘하여 세수여건이 좋을 때는 징세노력을 완화하고, 세수여건이 좋지 않을 때는 징세노력을 강화하는지에 대한 증거를 찾고자 하였다. 과세당국의 과세행정상 재량성의 증가는 여러 가지 문제점을 초래할 수 있다. 무엇보다 납세자의 실제 세부담의 상당부분이 법률이 아닌 과세관청의 행정행위에 의해 결정된다는 것은 조세법률주의에 근본적으로 위배된다. 또한 세수여건에 따라 과세관청이 자의적으로 납세자를 달리 취급하는 것은 납세자간 세부담 불형평을 초래하여 조세평등주의에도 어긋난다. 또한 재량적 과세행위는 재정의 경기안정화기능을 약화시킬 수 있다. 만일 경기가 예상치 못한 부진을 겪고 있는 상황에서 과세당국이 세수목표 달성을 위해 징세노력을 강화한다면 경기여력을 위축시켜 세입의 자동안정화기능이 저해된다. 반대로 실제 세수가 예산상의 세수를 초과할 것으로 예상되는 경우 과세당국이 징세노력을 완화하는 경우에도 경기진폭을 증가시켜 역시 세입의 자동안정화기능이 저해된다. 본고에서는 과세당국의 재량적 과세행위를 포착하기 위해 과세관청의 재량적 과세행위와 해당 연도의 세수여건을 나타내는 지표가 통계적으로 유의한 상관관계를 갖는지를 분석하였다. 세수여건에 따라 재량적으로 변화를 줄 수 있는 과세관청의 과세행위에는 여러 가지가 있을 것이다. 본고에서는 세무조사 건수 및 추징금액, 환급, 납기연장 및 징수유예, 과년도수입을 과세관청의 재량적 과세행정의 근거를 포착할 수 있는 과세정보로 설정하였다. 또한 당해연도의 세수여건을 나타내는 지표로는 세수진도비를 사용하였다. 만일 해당 연도의 세수여건에 따라 과세행정의 행태가 다르게 나타난다면, 세수진도비와 과세관청의 과세행정과는 유의한 상관관계를 보여야 한다. 본고의 추정결과에 따르면, 세무조사 건수, 추징금액, 납기연장 및 징수유예, 과년도수입은 세수진도비와 유의한 상관관계를 나타냈다. 즉 세수진도비가 예년에 비해 높을 때는 세무조사 건수와 추징금액이 줄어들고, 납기연장 및 징수유예 실적이 증가하였다. 반면 세수진도비가 예년에 비해 낮을 때는 세수조사 건수와 추징금액이 늘어나고, 납기연장 및 징수유예 실적은 줄어들었다. 이러한 결과는 과세관청이 세수여건이 좋을 때는 과세노력을 완화하고, 세수여건이 좋지 않을 때는 과세노력을 강화하는 경향이 있다고 해석할 수 있다. 만약 세수여건에 따라 과세당국이 과세노력을 완화하거나 강화하지 않았다면 2000년의 경우 GDP 대비 0.8~1.6%에 달하는 세수가 추가로 확보될 수 있었을 것으로 추정된다. 반면 1998년의 경우는 GDP 대비 0.6~0.9%에 해당하는 만큼의 세수가 감소하여 경기침체 완화에 기여하였을 것으로 추정된다. 또한 과세관청의 재량적 과세행정이 없었을 경우 세입이 경기변동에 보다 민감하게 반응하여, 재정의 경기안정화기능이 강화될 수 있었을 것으로 추정된다. 이러한 과세관청의 재량적 과세행정을 줄이기 위해 본고에서는 다음의 세 가지 개선방안을 제시하였다. 첫째, 과세관청의 재량성을 줄이기 위해서는 무엇보다 세법 및 세정의 투명성을 제고해야 한다. 세법 규정의 내용은 가능한 상세하고 일반인도 이해할 수 있을 정도로 쉽게 기술하여 과세관청의 자의적 해석과 자유재량을 배제할 필요가 있다. 둘째, 세수추계의 정확성을 제고할 필요가 있다. 세수추계의 정확성을 제고한다면 국세수입을 과소예측함으로써 발생하는 세수누락을 방지하고, 과대예측함으로써 발생하는 납세자의 재산권 침해를 줄일 수 있다. 셋째, 세무조사에 대한 과학적·체계적 접근이 필요하다. 세무조사는 세수여건에 따라 재량적 과세행정의 변화가 반영되는 대표적인 행정수단인데다, 납세자의 권리가 가장 광범위하게 침해되는 분야임을 감안할 때 세무조사 시스템의 공정성과 투명성의 확보는 과세관청의 재량성의 남용으로부터 납세자의 권익을 보호하는 차원에서 매우 중요한 과제이다. 이를 위해서는 무엇보다 세무조사 대상선정의 객관화·과학화를 위해 역량을 집중하여야 할 것이다. 또한 세금포탈에 대한 죄의식이 낮은 것이 현실인 우리나라 상황에 비추어 볼 때 성실신고 유도라는 세무조사의 본연의 기능을 회복하기 위해서는 세무조사 대상자를 일정 수준 확대하는 것이 필요하다. 이와 함께 세무조사 절차를 규율하는 조사사무처리규정의 법령화를 비롯하여 세무조사에 대한 통칙 규정을 국세기본법에 마련하는 것이 필요하다. The purpose of this study is to find some evidences for the discretionary behaviors of tax administration. For this purpose, this study estimates the correlation between some variables that represent the discretionary behaviors of tax administration and the progress ratio of tax collection. In this study, the number of tax audits, the amount of additional tax revenue caused by tax audits, tax refund, suspension of tax collection, and tax revenue of previous year are used for the variables that represent the discretionary behaviors of tax administration This analysis shows that progress ratio of tax collection has a significant correlation between the number of tax audits, the amount of additional tax revenue, suspension of tax collection, and tax revenue of previous year. That is, there are strong evidences for the discretionary behaviors of tax administration. This means that intensity of tax collecting efforts has been changed according to the conditions of tax collection. This study estimates that the increased tax revenue would be to 0.8~1.6 percent of GDP in 2000, and the decreased tax revenue would be to 0.6~0.9 percent of GDP in 1998 if it had not been for the discretionary behaviors of tax administration. In addition, reducing the discretionary behaviors of tax administration will contribute to smoothing the economic cycles through raising the sensitivity of the pro-cyclical movement in tax revenue. Several problems can be caused by the increase of the discretionary behaviors in tax administration. First of all, the way that actual tax burden is determined by administrative behaviors rather than tax law results in the violation of the 'principle of no taxation without law'. And also, giving discriminative treatment to taxpayer according to the conditions of tax collection is contrary to the 'principle of equality before the law'. Furthermore, discretionary behaviors of tax administration can lead to the weakening of automatic stabilizers through letting down the sensitivity of the pro-cyclical movement in tax revenue. In terms of reducing the discretionary behaviors of tax administration, the following suggestions are made. First, the transparency in Tax Law and tax administration should be enhanced. For this purpose, ambiguous clauses in Tax Law should be revised to specific and plain words so as to prevent to discretionary interpretation of Tax law by tax administration. Second, the accuracy of estimation in tax revenue should be improved. This not only prevents the lose of tax revenue that is caused by underestimate of tax revenue, but also mitigates the abuse of tax payer's rights that is caused by overestimate. Third, the scientific and systematic approach to tax audit system is required. For this purpose, a random sampling audit has to be introduced for the development of strategic audit planning and the degree of criminal tax audits and the punishments of tax crimes should be tightened up so as to accomplish the purpose of tax audit system. And also, the tax audit procedure has to be regulated by law of the National Assembly rather than internal regulations of the tax authority. Some important provision in the Tax Audit Administration Regulation of National Tax Service have to be provided for in the law, the Basic Law for National Taxes.